Calcul pro-rata TVA pentru venituri din chirie fara TVA?

Tags: prorata, tva, calcul pro-rata, inchiriere bunuri

Intrebare: O firma platitoare de TVA inregistreaza venituri numai din chirie facturata fara TVA. Cum se va calcula pro-rata TVA?

Raspuns:

Datorita faptului ca pentru operatiunile de inchiriere bunuri imobile se aplica regimul de scutire fara drept de deducere a TVA in baza prevederilor art. 141 alin. 2 lit. e), in calitate de persoana impozabila inregistrata in scopuri de TVA, firma dvs. nu isi poate exercita dreptul de deducere aferenta achizitiilor de bunuri si prestari de servicii destinate realizarii operatiunilor de inchiriere. Firma dvs. isi poate exercita dreptul de deducere a TVA doar pentru facturile de utilitati pe care le refactureaza chiriasilor prin aplicarea regimului normal de taxare cu cota standard TVA de 24%.
 
Exercitarea dreptului de deducere a TVA pe baza de pro rata nu este obligatorie, existand posibilitatea de a organiza evidenta fiscala a achizitiilor efectuate pe baza a doua jurnale pentru cumparari, cate unul pentru fiecare tip de operatiune, astfel:
 
- un jurnal pentru achizitiile de bunuri si servicii destinate realizarii de operatiuni scutite fara drept de deducere, respectiv inchirierea bunurilor imobile. In acest caz nu exercitati dreptul de deducere pentru suma TVA inscrisa in facturile furnizorilor si prestatorilor primite pentru activitatea de inchiriere.

D.p.d.v. contabil si fiscal, suma TVA din inregistrarea contabila 4426 = 401 se raporteaza la randul 21 denumit "Achizitii de bunuri si servicii taxabile cu cota de 24%". De exemplu, pentru o reparatie curenta a cladirii se efectueaza inregistrarea contabila 611 = 401 si cocomitent 4426 = 401;
- suma TVA din inregistrarea contabila 4426 = 401 se raporteaza cu semnul minus la randul 26 denumit "SUB-TOTAL TAXA DEDUSA CONFORM ART. 145 SI ART. 145^1 SAU ART. 147 SI ART. 145^1" in baza inregistrarii contabile 611 = 4426. Practic, la acest rand din decont, din valoarea totala a TVA deductibila raportata intr-o perioada fiscala la randul 21 se scade suma TVA fara drept de deducere in baza prevederilor art. 145 din Codul fiscal .
 
- un jurnal pentru achizitiile de bunuri si servicii destinate realizarii de operatiuni taxabile cu drept de deducere constand in refacturarea costurilor cu utilitatile. In acest caz se deduce suma TVA inscrisa in facturile furnizorilor si prestatorilor
 
Ajustarea TVA se efectueaza numai daca initial, la momentul achizitiei unui bun (de exemplu, cumpararea unei cladiri) sau a unui serviciu (de exemplu, o lucrare de modernizare a unei cladiri) s-a exercitat dreptul de deducere cunoscand faptul ca bunul imobil este destinat realizarii de operatiuni taxabile (de exemplu inchirierea pentru care s-a formulat optiunea de taxare), dar ulterior, aceasta optiune se anuleaza si persoana impozabila factureaza chiria prin aplicarea regimul de scutire fara drept de deducere a TVA. Ajustarea se efectueaza o singura data, la momentul schimbarii destinatiei bunului. D.p.d.v. contabil taxa ajustata se inregistreaza in contul 635 sau 658 analitic distinct in corespondenta cu rulajul creditor al contului 4426.

D.p.d.v. fiscal, taxa nedeductibila din contul 635 sau 658 evidentiata in decontul de TVA cod 300 la randul 29 denumit "Ajustari conform pro-rata/ajustari pentru bunurile de capital" se considera cheltuiala deductibila d.p.d.v. fiscal la determinarea profitului impozabil Cheltuielile respective sunt deductibile deoarece sunt efectuate in scopul realizarii de venituri impozabile si sunt reglementate in mod expres prin normele de aplicare ale Codului fiscal la punctul 23, lit. b " cheltuielile generate de TVA ca urmare a aplicarii proratei, in conformitate cu prevederile titlului VI "TVA" din Codul fiscal , precum si in alte situatii cand TVA este inregistrata pe cheltuieli, in situatia in care TVA este aferenta unor bunuri sau servicii achizitionate in scopul realizarii de venituri impozabile;"
 
Exemple privind modalitatea de calcul a ajustarii TVA pentru bunuri imobile se regasesc la punctul 54 din Codul fiscal de aplicare a prevederilor art. 149 din Codul fiscal .
 
Exercitarea dreptului de deducere pe baza de pro rata este obligatorie numai in situatia in care achizitiile de bunuri si prestari servicii, inclusiv investitiile efectuate in cursul unui an calendaristic, nu pot fi delimitate pe fiecare tip de operatiune in parte.  

Pro-rata este reglementata prin Codul fiscal aprobat prin Legea 571/2003 la articolul 147 denumit "Deducerea taxei pentru persoana impozabila cu regim mixt si persoana partial impozabila" si punctul 47 din normele de aplicare ale Codului fiscal.

Formula de calcul al pro-ratei reglementata prin art. 147 alin. 6 din Codul fiscal:

- la numarator: suma totala, exclusiv TVA, reprezentand  livrari de bunuri si prestari de servicii pentru care se exercita dreptul de deducere a TVA, inclusiv subventiile legate de pret;
- la numitor: suma totala, exclusiv TVA, rezultata din:  livrari de bunuri si prestari de servicii pentru care se exercita dreptul de deducere a TVA care se regasesc la numarator;
- livrari de bunuri si prestari de servicii pentru care  nu se exercita dreptul de deducere a TVA;
- sumele primite de la bugetul statului sau bugetele locale pentru  finantarea  operatiunilor scutite fara drept de deducere sau a operatiunilor care nu se afla in sfera de aplicare a taxei.

Prin alineatul 7 a art. 149 sunt reglementate sumele care se exclud din calculul pro-rata:

- valoarea  livrarilor  de bunuri de capital utilizate anterior pentru desfasurarea activitatii economice. Aici se incadreaza cladirea care urmeaza a fi vanduta in regim de scutire fara drept de deducere a TVA;
- valoarea livrarilor de bunuri sau a prestarilor de servicii catre sine (operatiuni asimilate livrarilor de bunuri, inclusiv depasirea cheltuielilor de protocol autofacturate sau a sponsorizarilor acordate in natura).
- valoarea transferurilor de bunuri;
- valoarea serviciilor financiar bancare;
- operatiunile de asigurare si reasigurare;
- prestarile de servicii effectuate de intermediari in operatiunile de asigurare si reasigurare;
- valoarea operatiunilor imobiliare daca acestea sunt accesorii activitatii principale.

Acesta poate fi un exemplu de calcul al pro-ratei la inchiderea anului 2011:

Nr. crt.     Indicatori        Valori
1     Venituri taxabile     1.364.771
2     Venituri scutite fara drept de deducere     3.340.043
3     Total venituri 2011     4.704.814
4     Pro rata  definitiva 2011 si provizorie 2012     29
5     TVA deductibila an 2011     459.764
6     TVA dedusa cf. pro rata provizorie 2011     401.247
7     TVA de dedus cf. pro rata definitiva 2011     133.332
8     TVA de regularizat 2011 din pro rata     267.915


Suma rezultata din aplicarea pro rata (267.915 lei) se raporteaza, cu semnul minus,  prin decontul de TVA cod 300 intocmit pentru luna decembrie 2011 la randul 29 denumit  "Ajustari conform pro-rata/ajustari pentru bunurile de capital".

D.p.d.v. contabil, suma TVA dedusa in cursul anului, ajustata pe baza de pro rata in luna decembrie 2011 se inregistreaza in evidenta contabila prin formula 635 = 4426. In acest caz, suma inregistrata in rulajul debitor al contului 635 este cheltuiala deductibila d.p.d.v. fiscal la determinarea profitului impozabil daca bunurile si serviciile achizitionate sunt aferente realizarii de venituri impozabile in baza prevederilor art. 21 din Codul fiscal si  punctul 23, lit. b) din normele de aplicare ale acestui articol "cheltuielile generate de TVA ca urmare a aplicarii proratei, in conformitate cu prevederile titlului VI "Taxa pe valoarea adaugata" din Codul fiscal, precum si in alte situatii cand TVA este inregistrata pe cheltuieli, in situatia in care TVA este aferenta unor bunuri sau servicii achizitionate in scopul realizarii de venituri impozabile;"

Prorata stabilita pentru anul 2011 va reprezenta pro rata provizorie pentru anul 2012 care se va aplica incepand cu decontul lunii ianuarie 2012. Pro rata definitiva determinata pentru anul 2011, inclusiv modul de calcul a acesteia  se transmite  organului fiscal competent pe baza de adresa care se depune o data cu decontul de TVA pentru luna decembrie 2011, cu termen de depunere cel mai tarziu in data de 25.01.2012. Pentru justificarea modului de calcul a pro-ratei definitive, la decontul de TVA se anexeaza  un document prin care sunt prezentate elementele care au stat la baza determinarii  pro-ratei  definitive aferente intregului an fiscal expirat.

Regula generala prevede ca pro-rata definitiva se determina anual, procentual, prin rotunjirea la unitati, fara zecimale.

In cursul anului 2012, in prima etapa, suma TVA deductibila aferenta achizitiilor se raporteaza la  randul 21 denumit   "Achizitii de bunuri si servicii taxabile cu cota de 24%". In a doua etapa asupra sumei de la randul 21 se aplica pro rata provizorie, rezultand suma TVA care nu poate fi dedusa. Cu aceasta suma se diminueaza totalul sumei TVA deductibile raportate la randul 25, rezultatul fiind  inscris la  randul 26 denumit "sub-total taxa dedusa conform art. 145 si art. 145^1 sau art. 147 si art. 145^1" din decontul de TVA cod 300.