Regimul fiscal al livrarilor intracomunitare sub conditia EXW

Dupa momentul aderarii, tot mai multi practicieni au apreciat ca aplicarea sistemului de TVA intracomunitar va duce implicit la renuntarea comerciantilor la utilizarea conditiei de livrare EXW, ...

Dupa momentul aderarii, tot mai multi practicieni au apreciat ca aplicarea sistemului de TVA intracomunitar va duce implicit la renuntarea comerciantilor la utilizarea conditiei de livrare EXW, deoarece aplicarea masurilor de simplificare (taxarea inversa) leaga facturarea fara TVA de dovada transportului bunurilor in celalalt stat membru.

Consideram ca o astfel de practica, de altfel si a Fiscului, imediat dupa aderare, era oarecum normala (de asteptat), din cauza lipsei de experienta in utilizarea regimului de TVA intracomunitar si a fricii de a nu gresi, toate intr-un final fiind traduse printr-o interpretare stricta a unor dispozitii din Codul fiscal.

In fapt, acum, dupa ceva timp, constatam ca legislatia europeana in materie de TVA (in prezent Directiva 2006/112/CEE), transpusa succesiv prin mai multe acte normative in Codul fiscal, este una permisiva, adaptata cerintelor si celeritatii tranzactiilor intracomunitare moderne.

Pe scurt, intr-o abordare europeana a problemei in cauza, nu conteaza cine furnizeaza dovada transportului, ci conteaza ca aceasta dovada sa existe, transportul sa aiba loc in realitate, prevaland astfel, contrar instinctului organelor fiscale, interpretarea rationala, si nu cea stricta, contraproductiva.

1. Din punct de vedere comercial

Regulile Incoterms reprezinta clauze contractuale standardizate, astfel ca partile contractante, utilizandu-le, pot sa-si  determine drepturile si obligatiile fara a apela la constructii juridice (contracte) complicate si, in majoritatea cazurilor, in special, in litigiile comerciale interpretabile.

Revenind la conditia de livrare EXW (care reprezinta situatia in care vanzatorul isi asuma cele mai putine obligatii cu privire la livrarea marfurilor), constatam ca vanzatorul are in principal obligatia de a pune marfurile la dispozitia cumparatorului, la sediul sau, la termenul convenit prin contract sau la termenul uzual pentru anumite cazuri particulare de livrari de marfuri.

De asemenea, vanzatorul are obligatia ca, in lipsa unei stipulatii in contract cu privire la locul unde marfurile vor fi puse la dispozitia cumparatorului, precum si data punerii la dispozitie, sa-l instiinteze pe acesta.

Din perspectiva fiscala analizata, observam ca vanzatorul nu are nicio obligatie cu privire la contractul de transport, intrucat se considera ca livrarea se face la poarta fabricii sau la depozitul vanzatorului.

2. Din punct de vedere fiscal

Declaratia 394. Tranzactii cu persoane afiliate

Vezi detalii

Ajustarea TVA pas cu pas

Vezi detalii

Caietul Seminarului National de Fiscalitate si Contabilitate

Vezi detalii

Utilizand strict aceasta conditie, din perspectiva dispozitiilor fiscale semnifica ca bunurile nu sunt expediate sau transportate, astfel ca, aplicand regula de la art. 132 alin. (1) lit. c) din Codul fiscal, locul livrarii este in Romania, pe cale de consecinta facturarea se va realiza cu TVA (similar unei operatiuni interne).

Textul de lege invocat stabileste ca pentru bunurile care nu sunt transportate sau expediate, locul livrarii este locul unde acestea se gasesc in momentul cand sunt puse la dispozitia cumparatorului, adica la poarta fabricii sau in depozitul acestuia.

Deoarece in speta prezentata am avut in vedere operatiunile intracomunitare, observam ca art. 128 alin. (9) din Codul fiscal defineste livrarea intracomunitara ca fiind livrarea de bunuri care sunt transportate dintr-un stat membru intr-un alt stat membru de catre furnizor sau de catre persoana catre care se efectueaza livrarea sau de catre o terta persoana in contul acestora.

Independent de alte considerente, observam ca sunt indeplinite conditiiile unei livrari intracomunitare din perspectiva definitiei date de Codul fiscal, daca bunurile sunt transportate dintr-un stat membru comunitar intr-un alt stat membru comunitar, indiferent daca transportul este realizat de furnizor, cumparator sau o terta persoana, in numele acestora.

Regula generala prevede ca livrarile sunt operatiuni taxabile la plecare, insa, in cazul livrarilor intracomunitare, art. 143 alin. (2) lit. a) stabileste un regim fiscal de scutire (facturare fara TVA) cu drept de deducere, daca beneficiarul furnizeaza un cod valid de TVA emis de un alt stat membru decat cel al furnizorului.

Pentru aplicarea regimului fiscal de scutire cu drept de deducere, conditia anterioara (codul de TVA al beneficiarului) este una explicita, iar a doua conditie cu privire la dovada transportului este una implicita, rezultata din definitia livrarii intracomunitare de la art. 128 alin. (9) din Codul fiscal, si anume bunurile sa fie transportate dintr-un stat membru intr-un alt stat membru...

Dovada indeplinirii acestei ultime conditii este reglementata prin art. 10 din O.M.E.F. nr. 2.42172007 care impune prezentarea urmatoarelor documente:

● factura care trebuie sa contina informatiile prevazute la art. 155 alin. (5) din Codul fiscal si in care sa fie mentionat codul de inregistrare in scopuri de TVA atribuit cumparatorului in alt stat membru;

● documentul care atesta ca bunurile au fost transportate din Romania in alt stat membru;

● orice alte documente, cum ar fi: contractul/comanda de vanzare/cumparare, documentele de asigurare.

In concluzie regimul fiscal – scutit cu drept de deducere – poate fi aplicat si livrarilor EXW daca sunt indeplinite cumulativ cele doua conditii, si anume comunicarea codului valid de TVA al beneficiarului din celalalt stat membru si existenta documentelor care demonstreaza indubitabil transportul bunurilor de la furnizor la beneficiar.

In opinia noastra, acest regim poate fi extins si asupra livrarilor intracomunitare care au destinatie un alt stat membru decat cel al beneficiarului, atat timp cat exista un cod valid de TVA al acestuia emis de un stat membru comunitar si dovada ca bunurile au parasit teritoriul Romaniei cu o destinatie comunitara.