Prin utilizarea siteului sunteti de acord, in mod implicit cu Termenii si conditiile! Orice abatere de la acestea constituie incalcarea dreptului nostru de autor si va angajeaza raspunderea!
1. Dupa cum s-a aratat in literatura de specialitate1, in domeniul taxei pe valoarea adaugata, in cadrul hotararilor Curtii de Justitie Europene sau in concluziile Avocatului General se face referire ...
1. Dupa cum s-a aratat in literatura de specialitate1, in domeniul taxei pe valoarea adaugata, in cadrul hotararilor Curtii de Justitie Europene sau in concluziile Avocatului General se face referire la o serie de principii. Dintre acestea, pot fi mentionate trei principii fundamentale ale dreptului comunitar (principiul subsidiaritatii, principiul loialitatii si principiul interdictiei discriminarii bazate pe nationalitate) si o serie de principii generale, aplicate adeseori in domeniul TVA (principiul echivalentei si efectivitatii, principiul increderii legitime, principiul interdictiei abuzului de drept, principiul neutralitatii fiscale). In cele ce urmeaza, ne vom concentra atentia asupra acestui din urma principiu.
2. In multe dintre hotararile pe care le-a pronuntat in decursul timpului, in domeniul taxei pe valoarea adaugata, Curtea de Justitie Europeana s-a referit la art. 2 din Prima Directiva in materie de TVA2, care consacra principiul neutralitatii fiscale dupa cum urmeaza:
„Principiul sistemului comun de taxa pe valoarea adaugata presupune existenta unui impozit general pe consumatie aplicat asupra bunurilor si serviciilor, direct proportional cu pretul acestora, indiferent de numarul tranzactiilor care au loc in procesul de productie si distributie inainte de etapa perceperii impozitului. La fiecare tranzactie, taxa pe valoarea adaugata, calculata in functie de pretul bunurilor si serviciilor conform cotei de impunere aplicabile, va fi exigibila dupa deducerea cuantumului taxei pe valoarea adaugata suportate direct prin intermediul diferitelor componente ce se reflecta in costul bunurilor sau serviciilor“ 3.
3. De pilda, in afacerea Comisia c. Italia4, Curtea a facut referire la principiul neutralitatii fiscale pentru a argumenta faptul ca legislatia italiana care permitea o dubla impozitare era contrara Directivei a sasea.
Mai precis, in speta Curtea a decis ca „prin instituirea si mentinerea unor dispozitii legale care nu scuteau de TVA livrarile de bunuri folosite integral pentru o activitate scutita sau pentru care nu era posibila exercitarea dreptului de deducere, Italia nu si-a respectat obligatiile care ii reveneau in temeiul art. 13B(c) din Directiva a sasea“. Relevant este urmatorul pasaj din hotararea Curtii:
„15. Aceasta justificare nu poate fi acceptata. Chiar daca TVA datorata in eventualitatea dublei impozitari ar fi in fapt insignifianta, chestiune pe care Comisia o contesta, aceasta situatie nu poate absolvi Italia de implementarea corecta a art. 13B(c) din Directiva a sasea, al carei obiectiv primordial este acela de a evita dubla impunere contrara principiului neutralitatii fiscale, inerent sistemului comun de taxa pe valoarea adaugata.“
Ideea a fost de altfel subliniata si intr-o alta cauza, Cookies World 5: „60. ... Impozitarea unei prestari de servicii intr-un stat membru, dupa ce pentru aceasta a fost perceput TVA in statul prestatorului de servicii, da nastere unei duble impozita ri contrare principiului neutralitatii fiscale, inerent sistemului comun de taxa pe valoarea adaugata“.
4. Curtea a facut referire la principiul neutralitatii fiscale si in contextul tratamentului egal al bunurilor supuse impozitarii, dupa cum rezulta din hotararea pronuntata in afacerea Comisia c. Franta 6:
„25. ... introducerea si mentinerea unor cote reduse de TVA, sub pragul standard prevazut de art. 12(3)(a) din Directiva a sasea, este permisa doar in masura in care respecta principiul neutralitatii fiscale inerent sistemului comun de taxa pe valoarea adaugata, care interzice tratarea diferita din punctul de vedere al TVA a unor bunuri similare, aflate in competitie unele cu altele“.7
De asemenea, cu o alta ocazie8, Curtea a subliniat si necesitatea asigurarii egalitatii operatorilor economici:
„38. Cat priveste principiul neutralitatii fiscale, acesta nu are semnificatia care ii este atribuita de catre reclamant. Daca acesta implica faptul ca toate activitatile economice trebuie tratate de aceeasi maniera, este necesar in primul rand ca activitatea in discutie sa poata fi clasificata drept o activitate economica, ceea ce nu este cazul in speta“.
In acelasi sens poate fi avuta in vedere si hotararea pronuntata de Curte in afacerea Ambulanter Pflegendienst Kügler 9:
Consilier Taxe si Impozite pentru Contabili 12 actualizari
Totul despre documentele de contabilitate primara Solutii de organizare a gestiunilor
Cartea verde a contabilitatii - REDUCERE 40
„30. Principiul neutralitatii fiscale interzice, inter alia, ca operatorii economici ce desfasoara aceleasi activitati sa fie tratati diferit din punctul de vedere al TVA. Decurge de aici ca principiul ar fi ignorat daca posibilitatea de a beneficia de scutirea prevazuta de art. 13A(1)(c) pentru prestarea de servicii medicale ar depinde de forma juridica a persoanei impozabile care desfasoara aceasta activitate...“
5. In afacerea Card Protection Plan 10, Curtea s-a preocupat de tratamentul neutru din punctul de vedere fiscal al actelor licite si ilicite:
„33. Din moment ce instanta nationala apreciaza ca societatea Card Protection Plan trebuie considerata un asigurator care si-a asumat riscul asigurat si a desfasurat astfel tranzactii considerate de legislatia nationala ca ilicite, trebuie reamintit ca Directiva a sasea este bazata pe principiul neutralitatii fiscale. In materie de TVA, acest principiu, asa cum a subliniat deja Curtea, interzice, cu exceptia unor situatii care nu sunt incidente aici, ca tranzactiile licite si tranzactiile ilicite sa fie tratate diferit...“.
6. Judecatorii de la Luxemburg au facut o aplicatie a principiului neutralitatii fiscale si intr-o cauza in care s-a pus problema TVA mentionate din eroare pe o factura:
„49. Directiva a sasea nu contine o prevedere expresa pentru situatia in care TVA este mentionata din eroare intr-o factura, fara sa fie datorata. In consecinta, atata timp cat aceasta lacuna nu a fost complinita de legislatia comunitara, revine statelor membre sarcina de a oferi o solutie sub acest aspect...
50. In acest sens, Curtea a aratat deja ca, pentru a se asigura neutralitatea TVA, statele membre au datoria de a reglementa in sistemul juridic intern posibilitatea de a corecta orice suma mentionata din eroare, daca cel care a emis factura face dovada ca a actionat cu buna-credinta...
Totusi, daca emitentul facturii a eliminat riscul oricarei pierderi de venituri publice, TVA care a fost facturata din eroare poate fi ajustata fara ca o asemenea ajustare sa fie conditionata de faptul ca emitentul facturii in cauza sa fi actionat cu buna-credinta...“.
7. Intr-o cauza recenta11, inalta instanta comunitara a facut din nou aplicarea principiului neutralitatii fiscale, intr-o alta afacere care a implicat Italia (un „client fidel“ al Curtii in domeniul nerespectarii legislatiei si principiilor comunitare in materie de TVA).
In speta, prin cererea introductiva, Comisia a solicitat Curtii sa constate ca, prin faptul ca a prevazut in mod expres si general, la articolele 8 si 9 din Legea nr. 289 din 27 decembrie 2002 privind dispozitiile pentru intocmirea bugetului anual si plurianual al statului (Legea finantelor pentru anul 2003), renuntarea la verificarea operatiunilor taxabile efectuate in cursul unei serii de perioade fiscale, Republica Italiana nu si-a indeplinit obligatiile care ii revin in temeiul articolelor 2 si 22 din Directiva a sasea, precum si al art. 10 din Tratatul CE. Articolele 8 si 9 din Legea nr. 289/2002, care reglementeaza „Declaratia suplimentara privind taxele pentru anii precedenti“ si „Stabilirea automata pentru anii precedenti a datoriilor fiscale“, privesc atat TVA, cat si alte taxe si prelevari obligatorii.
In esenta, art. 8 din Legea nr. 289/2002 prevede posibilitatea pentru fiecare persoana impozabila de a prezenta o declaratie suplimentara privind TVA in scopul de a rectifica declaratiile prezentate anterior pentru perioadele fiscale cuprinse intre anii 1998 si 2001. Potrivit alin. (3) al art. 8 mentionat, aceasta declaratie trebuie sa fie insotita de plata valorii suplimentare a TVA datorate inainte de 16 aprilie 2003, aceasta din urma fiind calculata „aplicand dispozitiile in vigoare in cursul fiecarei perioade fiscale“.
Declaratia mentionata nu este valabila decat daca se refera la sume suplimentare datorate a caror valoare este de cel putin 300 de euro pentru fiecare exercitiu fiscal. Platile pot fi efectuate in doua transe egale daca depasesc suma de 3.000 de euro pentru persoanele fizice sau de 6.000 de euro pentru persoanele juridice. Art. 8 alin. (4) din Legea nr. 289/2002 prevede posibilitatea de a prezenta o declaratie suplimentara privind TVA potrivit unei proceduri confidentiale.
Cu toate acestea, persoana impozabila care nu a intocmit nicio declaratie pentru exercitiile respective nu poate beneficia de aceasta posibilitate. In temeiul art. 8 alin. (6) din aceasta lege, prezentarea unei declaratii suplimentare privind TVA are ca efect, in ceea ce priveste sumele echivalente taxei majorate, care rezulta din aceasta declaratie marite cu 100%, ceea ce corespunde unei valori a TVA datorate echivalente cu dublul celei declarate de persoana impozabila, inaplicabilitatea sanctiunilor administrative fiscale, excluderea aplicarii unor sanctiuni penale persoanei impozabile respective pentru anumite infractiuni fiscale si de drept comun, precum si excluderea oricarui control fiscal.
Art. 8 alin. (9) din legea mentionata permite persoanelor impozabile care au utilizat procedura confidentiala prevazuta la art. 8 alin. (4) din aceasta lege sa fie scutite de orice verificare in afara celei privind coerenta declaratiilor lor suplimentare.
Art. 8 alin. (10) din Legea nr. 289/2002 prevede totusi ca nu pot beneficia de dispozitiile acestui articol:
● persoanele impozabile carora li s-a comunicat, la data intrarii in vigoare a acestei legi, un proces-verbal de constatare cu rezultat pozitiv, o notificare de rectificare sau o invitatie la o procedura contradictorie;
● persoanele impozabile impotriva carora a fost declansata o actiune penala pentru infractiunile prevazute la art. 8 alin. (6) litera c) din aceeasi lege despre care au fost informate in mod oficial inainte de data depunerii declaratiei suplimentare privind TVA.
Potrivit art. 8 alin. (12) din Legea nr. 289/2002, depunerea unei declaratii suplimentare nu constituie denuntarea unei infractiuni. Art. 9 din Legea nr. 289/2002 priveste „Stabilirea automata pentru anii precedenti a datoriilor fiscale“.
Potrivit Circularei nr. 12/2003 din 21 februarie 2003, emisa de Agenzia delle Entrate – Direzione centrale normativa e contenzioso (Agentia de impozite si taxe – Directia generala de legislatie si contencios), declaratia facuta in scopul acestei stabiliri automate, prevazuta la art. 9 din Legea nr. 289/2002, nu are ca obiect, spre deosebire de declaratia suplimentara privind TVA prevazuta la art. 8 din aceeasi lege, declararea sumelor impozabile suplimentare, ci prezentarea unor date care sa permita stabilirea sumelor care trebuie platite in scopul obtinerii beneficiului amnistiei.
In timp ce perioadele fiscale pentru care se face respectiva stabilire automata sunt aceleasi cu cele care sunt avute in vedere la art. 8 din Legea nr. 289/2002, declaratia depusa in temeiul art. 9 din aceasta lege priveste, potrivit alin. (1) al respectivului articol 9, „sub sanctiunea nulitatii, toate perioadele fiscale“.
In temeiul art. 9 alin. (2) lit. b) din Legea nr. 289/2002, stabilirea automata a sumei datorate in ceea ce priveste TVA este realizata prin achitarea, pentru fiecare perioada fiscala, „a unei sume egale cu 2% din taxa privind livrarile de bunuri si prestarile de servicii efectuate de catre persoana impozabila, pentru care taxa a devenit exigibila in cursul perioadei fiscale“ si a unei sume egale cu 2% din TVA aplicata asupra livrarilor de bunuri si servicii „deduse in cursul aceleiasi perioade“, fiind necesar sa sumele mentionate sa fie cumulate.
Acest procent este stabilit la 1,5% pentru o taxa achitata anterior sau ulterior care depaseste 200.000 de euro si la 1% pentru o suma care depaseste 300.000 de euro.
Atunci cand aplicarea acestei dispozitii are drept rezultat plata unei sume mai mari de 11.600.000 euro, partea care depaseste aceasta suma se reduce cu 80%. Art. 9 alin. (6) din legea mentionata instituie cu toate acestea plata unei sume minime pentru fiecare exercitiu, si anume 500 de euro in cazul in care cifra de afaceri a persoanei impozabile respective nu depaseste 50.000 de euro, 600 de euro in cazul in care aceasta este cuprinsa intre 50.000 si 180.000 de euro si 700 de euro in cazul in care cifra de afaceri depaseste 180.000 de euro.
Pentru fiecare exercitiu fiscal pentru care nu a fost depusa nicio declaratie fiscala, art. 9 alin. (8) din Legea nr. 289/2002 impune plata unei sume forfetare de 1.500 de euro pentru persoanele fizice vizate si de 3.000 de euro pentru societati si asociatii. Potrivit art. 9 alin. (10) lit. b) si c) din legea mentionata, stabilirea automata a sumelor datorate in ceea ce priveste TVA implica, pentru persoana impozabila vizata, inaplicabilitatea sanctiunilor administrative fiscale, excluderea aplicarii de sanctiuni penale pentru anumite infractiuni fiscale si nefiscale legate de acestea, precum si excluderea oricarui control fiscal.
In temeiul art. 9 alin. (14) din Legea nr. 289/2002, sunt excluse de la beneficiul stabilirii automate a sumelor datorate:
● persoanele impozabile carora li s-a comunicat, la data intrarii in vigoare a acestei legi, un proces-verbal de constatare cu rezultat pozitiv, o notificare de rectificare sau o invitatie la o procedura contradictorie;
● persoanele impozabile impotriva carora a fost declansata o actiune penala pentru infractiunile prevazute la art. 9 alin. (10) lit. c) din aceeasi lege, despre care au fost informate in mod oficial inainte de data depunerii declaratiei suplimentare privind TVA;
● persoanele impozabile care nu au depus toate declaratiile privind toate contributiile prevazute la acest art. 9 alin. (2) si pentru toate perioadele fiscale vizate la respectivul art. 9 alin. (1).
Curtea de Justitie Europeana a decis ca „Prin faptul ca a prevazut la articolele 8 si 9 din Legea nr. 289 din 27 decembrie 2002 privind dispozitiile pentru intocmirea bugetului anual si plurianual al statului (Legea finantelor pentru anul 2003) slegge n. 289, disposizioni per la formazione del bilancio annuale e pluriennale dello Stato (legge finanziaria 2003)t renuntarea generala si nediferentiata la verificarea operatiunilor taxabile efectuate in cursul unei serii de perioade fiscale, Republica Italiana nu si-a indeplinit obligatiile care ii revin in temeiul articolelor 2 si 22 din Directiva a sasea, precum si al art. 10 din Tratatul CE“.
Pentru a pronunta aceasta hotarare, Curtea a retinut ca din art. 2 si 22 din Directiva a sasea, precum si din art. 10 din Tratatul CE (care consacra principiul cooperarii loiale) rezulta ca fiecare stat membru are obligatia sa adopte toate actele cu putere de lege si actele administrative corespunzatoare pentru a asigura colectarea in integralitate a TVA datorate pe teritoriul sau. In aceasta privinta, statele membre sunt obligate sa verifice declaratiile persoanelor impozabile, conturile acestora si alte documente pertinente, precum si sa calculeze si sa colecteze taxele datorate. In cadrul sistemului comun al TVA, statele membre sunt obligate sa garanteze respectarea obligatiilor care incumba persoanelor impozabile si beneficiaza in aceasta privinta de o marja de apreciere, in special in legatura cu modul de utilizare a mijloacelor de care dispun.
Totusi, Curtea a precizat ca aceasta marja de apreciere este limitata de obligatia de a garanta o colectare eficienta a resurselor proprii ale Comunitatii si de aceea de a nu crea diferente semnificative in ceea ce priveste modul in care sunt tratate persoanele impozabile, fie in cadrul unuia dintre statele membre, fie in ansamblul Comunitatii (principiul neutralitatii fiscale).
Instanta europeana a sanctionat mecanismul de amnistie fiscala prevazut de legislatia italiana, retinand in principal urmatoarele: Legea nr. 289/2002 este de natura sa incurajeze in mod semnificativ persoanele impozabile sa nu declare decat o parte din datoria efectiva. In consecinta, persoanele impozabile care beneficiaza de prevederile acestui articol evita in mod definitiv obligatia de a declara si de a plati cuantumul TVA datorate in mod normal pentru perioadele fiscale cuprinse intre anii 1998 si 2001.
Art. 9 din Legea nr. 289/2002 permite persoanelor impozabile care nu si-au respectat obligatiile in materie de TVA pentru perioadele fiscale cuprinse intre anii 1998 si 2001 sa le evite in mod definitiv, precum si sa evite sanctiunile aplicabile in cazul nerespectarii acestor obligatii, prin plata unei sume forfetare in locul unei sume proportionale cu cifra de afaceri realizata.
Or, aceste sume forfetare sunt disproportionate in raport cu suma pe care persoana impozabila ar fi trebuit sa o plateasca in baza cifrei de afaceri rezultate din operatiunile pe care le-a efectuat, dar pe care nu le-a declarat.
Inlocuind, la foarte scurt timp dupa expirarea termenului acordat persoanelor impozabile pentru a achita cuantumul TVA datorate in mod normal, obligatiile persoanelor interesate intemeiate pe articolele 2 si 22 din Directiva a sasea cu alte obligatii care nu necesita plata sumelor mentionate, art. 8 si 9 din Legea nr. 289/2002 lipsesc de continut aceste articole din Directiva a sasea, care au totusi la baza sistemul comun al TVA si tin astfel de structura insasi a acestei taxe. Dezechilibrul important existent intre sumele datorate in mod efectiv si cele care sunt achitate de catre persoanele impozabile care doresc sa beneficieze de amnistia fiscala in cauza are drept rezultat o cvasiscutire fiscala. In consecinta, Legea nr. 289/2002 perturba in mod grav buna functionare a sistemului comun al TVA.
Dispozitiile acesteia incalca principiul neutralitatii fiscale introducand diferente semnificative de tratament intre persoanele impozabile pe teritoriul italian. Pentru acelasi motiv, aceste dispozitii aduc atingere obligatiei de a asigura colectarea taxei intr-un mod uniform in toate statele membre.
De buna seama, aceasta hotarare constituie un avertisment serios si pentru orice alt stat membru care ar dori sa puna in practica masuri de amnistie fiscala ce pot aduce atingere resurselor proprii ale Comunitatilor.
NOTE:
1 Ben Terra, Julie Kajus, Introduction to the European VAT, Ed. IBFD Publishers, Amsterdam, 2006, p. 27-30.
2 Directiva 67/227/CEE, publicata in JO nr. 71 din 11 aprilie 1967.
3 Traducere neoficiala din limba engleza.
4 Curtea de Justitie Europeana, hotararea din 25 ianuarie 1997, cauza C-45/95, publicata in Culegere 1997, p. I-3605.
5 Curtea de Justitie Europeana, hotararea din 11 septembrie 2003, cauza C-155/01, publicata in Culegere 2003, p. I-8785.
6 Curtea de Justitie Europeana, hotararea din 8 mai 2003, cauza C-384/01, publicata in Culegere 2003, p. I-4395.
7 Pentru o concluzie similara, anterior, a se vedea si Curtea de Justitie Europeana, hotararea din 3 mai 2001, cauza C-481/98, Comisia
c. Franta, publicata in Culegere 2001, p. I-3369, par. 21-22.
8 Curtea de Justitie Europeana, hotararea din 20 iunie 1996, cauza C-155/1994, Wellcome Trust, publicata in Culegere 1996, p. I-3013.
9 Curtea de Justitie Europeana, hotararea din 10 septembrie 2002, cauza C-141/00, publicata in Culegere 2002, p. I-6833.
10 Curtea de Justitie Europeana, hotararea din 25 februarie 1999, cauza C-349/96, publicata in Culegere 1999, p. I-973.
11 Curtea de Justitie Europeana, hotararea din 17 iulie 2008, cauza C-132/06, Comisia c. Italia, nepublicata inca in Culegere.
Acest articol este preluat din Revista Romana de Fiscalitate. Avand peste 3.700 de abonati platitori, Revista Romana de Fiscalitate este un punct de referinta pentru toti cei interesati de domeniul fiscal. Daca sunteti interesat de articole de specialitate bine documentate, semnate de "nume grele" din lumea fiscalitatii descarcati gratuit numarul din decembrie al Revistei Romane de Fiscalitate.
Drepturile de proprietate intelectuala asupra continutului acestui articol apartin Editurii Rentrop & Straton. Articolul poate fi preluat in limita a 500 de caractere, cu conditia sa fie insotit de textul: "Sursa: Portalul infotva .ro" si link catre www.infoTVA.ro . In caz contrar, vom actiona conform legilor privind protectia drepturilor de proprietate intelectuala.
Redactia InfoTVA are un colectiv de 3 autori specializati din domeniul fiscal. Zilnic aducem in atentia dvs. tot ce este nou legat de aplicarea regimului TVA, intocmirea corecta a facturilor, depunerea declaratiilor si obligatiile fiscale care le revin angajatorilor. Explicam in mod detaliat modificarile aparute si oferim solutii practice pentru orice dilema generata de noutatile cotidiene!
Sfaturi de la Experti - Intrebari si Raspunsuri
Rating:
Nota: 2.75 din 5 din 2 voturi
Articole similare
CesiuneaAchizitii intracomunitare de bunuri. In ce conditii declaram in D390?In august puteti participa la o intalnire directa cu ANAFAchizitii de bunuri din afara UE. Cum procedam privind plata in avans?Exigibilitatea TVA pentru factura avans emisa de un furnizor intracomunitar. Cum declaram?Ultimele articole
Sistemul TVA la incasare. Ce beneficii ofera aplicarea sistemuluiLegea 254/2024. Modificari asupra cotei de TVA de 9% aplicate din anul 2025SAF-T in 2024. ONG-urile nonprofit sunt obligate sa depuna D406?Sistemul RO e-TVA: Noul regim al amenzilor in sistemul E-TVAAmenzi RO e-Transport. Exemplu util de monografie contabilaArticole similare
Protocol. Cum deducem cheltuiala si TVA la PFA?Cand suntem obligati sa ne inregistram in scopuri de TVA?Sinteza modificari: Facturarea bunurilor supuse executarii siliteOMFP 1354 din 2013: Noile reguli privind exercitarea controlului de tip preventivLivrare bunuri cu montaj pe teritoriul Romaniei. Ce tratament TVA se aplica?Ultimele articole
Notificare de conformare e-TVA. Raspunsul va fi obligatoriu din 1 ianuarie sau 1 august 2025SAF-T in 2024. ANAF a publicat o serie de teste pentru conformitatea la depunerea D406Firme care depasesc plafonul de 300.000 lei. De cand trebuie solicitata inregistrarea in scopuri de TVACotele TVA pentru 2024, aplicabile in RomaniaControale ANAF august 2024. 5 situatii in care au fost verificate persoanele juridiceAtentie contabili!
Modificari importante privind cotele de TVA!Descarcati GRATUIT Raportul Special realizat de specialisti!
Abonati-va la Newsletter-ul InfoTVA.ro si descarcati GRATUIT Raportul Special!
"PLANUL DE CONTURI- modificari aduse de Noul Cod Fiscal"