Cod TVA anulat din oficiu. Implicatii fiscale si contabile in 3 spete importante

Speta 1. Cod TVA anulat din oficiu. Cum se vor completa D300 si D394

O societate neplatitoare de TVA a fost suspendata prin ONRC si a reluat activitatea cu data de 29.01.2025. In acelasi timp, a solicitat inregistrarea prin optiune TVA si s-a aprobat cu 01.02.2025. Totusi, s-a omis cererea de reactivare fiscala la ANAF si, conform art. 316, alin. (11), lit. a) din Codul fiscal, codul de TVA a fost anulat din oficiu cu aceeasi data de 01.02.2025, iar societatea a fost declarata inactiva fiscal.

Pe 18.03.2025, a primit decizia de reactivare fiscala si pe 26.03.2025 decizia de inregistrare TVA conform art. 316, alin. (12), lit. a). In perioada in care a avut codul de TVA anulat, societatea nu a emis nicio factura (nu a fost cazul depunerii declaratiei D311), dar a primit facturi de la furnizori (facturi de marfuri si servicii). Perioada fiscala pentru TVA este trimestrul.
Avand in vedere faptul ca, in cadrul aceluiasi trimestru, codul de TVA a fost anulat din oficiu si apoi inregistrat conform art. 316, alin. (12), lit. a), ce regim fiscal vor avea facturile primite de la furnizori din punct de vedere al TVA si al cheltuielilor (societatea este platitoare de impozit pe profit)? 

Cum se vor completa D300 si D394 pentru trimestrul I 2025 (in luna ianuarie 2025 a fost suspendata la ONRC)? Cheltuielile cu serviciile primite in perioada in care societatea a fost inactiva fiscal se pot deduce dupa reactivare?

Raspuns: Avand in vedere ca societatea din speta noastra a reusit sa-si reactiveze codul de TVA in aceeasi perioada fiscala (trimestrul 1 2025), atunci acest lucru ne va simplifica raportarile pentru acest trimestru.
 
Sa urmarim impreuna ce ne mentioneaza legiuitorul:
 
"5^1. (1) In sensul art. 11 alin. (6) si (8) din Codul fiscal, persoanele impozabile care au avut codul de inregistrare anulat in baza prevederilor art. 316 alin. (11) lit. a) - e) si h) din Codul fiscal, care se inregistreaza in scopuri de TVA conform art. 316 alin. (12) din Codul fiscal, isi pot exercita dreptul de deducere pentru achizitiile de bunuri si/sau servicii efectuate in perioada in care au avut codul de inregistrare in scopuri de TVA anulat, prin inscrierea taxei in primul decont de taxa prevazut la art. 323 din Codul fiscal depus dupa reinregistrare sau, dupa caz, intr-un decont ulterior. Deducerea taxei se efectueaza in limitele si conditiile prevazute la art. 297 - 302 din Codul fiscal, chiar daca factura nu cuprinde codul de inregistrare in scopuri de TVA al persoanei impozabile."

Astfel, in perioada in care avem codul de TVA anulat, nu putem sa deduce TVA-ul din facturile de la furnizori, insa de indata ce ne reactivam codul de TVA, vom putea sa ajustam pozitiv dreptul de deducere. Desi limitarea dreptului de deducere, dar si ajustarea pozitiva a acesteia are loc in aceiasi perioada fiscala de raportare, este recomandabil ca suma TVA dedusa dupa reinregistrarea TVA sa raporteaza informativ prin decontul de TVA cod 300, in functie de natura achizitiilor, fie la randul 34, fie la randul 35.
 
Acelasi principiu il vom avea si pentru deductibilitatea cheltuielilor. Avand in vedere ca reactivarea codului de TVA se realizeaza in aceeasi trimestru, atunci vom considera deductibile cheltuielile la calculul impozitului pe profit.
 
Art. 11 alin. (7) din Codul fiscal:
 
"(7) Beneficiarii care achizitioneaza bunuri si/sau servicii de la persoane impozabile stabilite in Romania, dupa inscrierea acestora ca inactivi in Registrul contribuabililor inactivi/reactivati conform Codului de procedura fiscala, nu beneficiaza de dreptul de deducere a cheltuielilor si a taxei pe valoarea adaugata aferente achizitiilor respective, cu exceptia achizitiilor de bunuri efectuate in cadrul procedurii de executare silita si/sau a achizitiilor de bunuri/servicii de la persoane impozabile aflate in procedura falimentului, potrivit Legii nr. 85/2014 privind procedurile de prevenire a insolventei si de insolventa, cu modificarile si completarile ulterioare. 
 
In cazul inregistrarii in scopuri de TVA conform art. 316 alin. (12) a furnizorului/ prestatorului, beneficiarii care au achizitionat bunuri si/sau servicii in perioada in care furnizorul/prestatorul a avut codul de inregistrare in scopuri de TVA anulat isi exercita dreptul de deducere a TVA pentru achizitiile respective, pe baza facturilor emise de furnizor/prestator conform alin. (6), prin inscrierea taxei in primul decont de taxa prevazut la art. 323 depus dupa inregistrarea furnizorului/prestatorului sau, dupa caz, intr-un decont ulterior. 
 
In situatia in care inactivitatea si reactivarea furnizorului, potrivit Codului de procedura fiscala, sunt declarate in acelasi an fiscal, beneficiarul va lua in calcul cheltuielile respective la determinarea rezultatului fiscal, potrivit prevederilor titlului II, incepand cu trimestrul reactivarii furnizorului. 

 

In cazul in care inactivitatea, respectiv reactivarea furnizorului sunt declarate in ani fiscali diferiti, beneficiarul va lua in calcul cheltuielile respective aferente perioadei de inactivitate din anul/anii precedent/precedenti celui in care se declara reactivarea, pentru determinarea rezultatului fiscal, potrivit prevederilor titlului II, prin ajustarea rezultatului fiscal al anului la care se refera acestea si depunerea unei declaratii rectificative in conditiile prevazute de Codul de procedura fiscala, iar cheltuielile respective aferente perioadei de inactivitate din anul declararii reactivarii vor fi luate in calcul la determinarea rezultatului fiscal, potrivit prevederilor titlului II, incepand cu trimestrul declararii reactivarii.”

Speta 2. Operatiuni cod TVA anulat din oficiu

Societate cu activitate de amanet are cod de TVA anulat din oficiu. La vanzare aplica TVA la marja de profit. 
Avand in vedere ca societatea, avand codul de TVA anulat din oficiu nu mai poate utiliza conturile specifice de TVA, respectiv 4426, 4427, 4428, 4423 si 4424, cum se tine evidenta stocurilor si descarcarea din gestiune? Se tine evidenta TVA neexigibila la stoc de marfa? Iar in cazul in care are marfa deteriorata si se face proces verbal de casare, se colecteaza TVA?

Raspuns: Conform art 11 alin (8) din Codul fiscal:
,,Persoanele impozabile stabilite in Romania, carora li s-a anulat inregistrarea in scopuri de TVA conform prevederilor art. 316 alin. (11) lit. c) -e) si lit. h), nu beneficiaza, in perioada respectiva, de dreptul de deducere a taxei pe valoarea adaugata aferente achizitiilor efectuate, dar sunt supuse obligatiei de plata a TVA colectate, in conformitate cu prevederile titlului VII, aferenta operatiunilor taxabile desfasurate in perioada respectiva.

In cazul inregistrarii in scopuri de TVA conform art. 316 alin. (12), persoana impozabila isi exercita dreptul de deducere pentru achizitiile de bunuri si/sau servicii efectuate in perioada in care a avut codul de inregistrare in scopuri de TVA anulat, prin inscrierea in primul decont de taxa prevazut la art. 323 depus dupa inregistrare sau, dupa caz, intr-un decont ulterior, chiar daca factura nu cuprinde codul de inregistrare in scopuri de TVA al persoanei impozabile.

Dupa inregistrarea in scopuri de taxa conform art. 316 alin. (12), pentru livrarile de bunuri/prestarile de servicii efectuate in perioada in care au avut codul de inregistrare in scopuri de TVA anulat, persoanele impozabile emit facturi in care inscriu distinct taxa pe valoarea adaugata colectata in perioada respectiva, care nu se inregistreaza in decontul de taxa depus conform art. 323.

Potrivit prevederilor Codului fiscal, de la momentul anularii din oficiu a codului de TVA, nu mai aveti dreptul de deducere a taxei pe valoare adaugata pentru achizitiile realizate, dar aveti obligatia de a plati TVA colectata la bugetul de stat.

Practic, nu mai puteti utiliza conturile de TVA 4426, 4427, 4428, 4423, 4424, ci numai contul 446 pentru inregistrarea sumei TVA colectate pentru operatiuni taxabile, datorate bugetului de stat, raportate prin formularul cod 311.

In ceea ce priveste achizitia de bunuri in perioada in care TVA este anulata, monografia contabila propusa este urmatoarea:

Pentru achizitii nu deduceti TVA, astfel ca achizitiile se vor inregistra inclusiv cu TVA:
371.1  =  401 (cu valoarea furnizor)
371.2  = 401 (cu valoare tva 4426 )
371.1 =  378 (adaos)
371.1  =  446.analitic (4428)

Descarcarea gestiunii:
607 = 371.1
607 = 378
607 = 446 analitic (4428)
 
Dupa recuperarea codului de tva:
 371.2 = 401 cu minus, valoarea tva ului inclus la achizitia de marfuri
 4426  = 401 cu plus, valoarea tva ului inclus la achizitia de marfuri

Nu se mai poate depune decontul 300 prin care sa se raporteze suma TVA deductibila, dar nici sa se efectueze decontarea cu bugetul de stat prin plata diferentei dintre TVA colectata si TVA deductibila. TVA colectata va trebui declarata la organul fiscal competent prin intermediul formularului 311Declaratie privind taxa pe valoarea adaugata datorata de catre persoanele impozabile al caror cod de inregistrare in scopuri de TVA a fost anulat.

In momentul reinregistrarii in scopuri de TVA, persoana fizica inregistrata ca platitor de tva va avea dreptul de deducere pentru achizitiile de bunuri sau servicii efectuate in perioada in care a avut codul de inregistrare in scopuri de TVA anulat, prin inscrierea taxei in primul decont de TVA depus dupa reinregistrare sau intr-un decont ulterior.

Facturile le veti emite cu semnul minus si cu semnul plus pentru beneficiari, urmand ca acestia sa-si exercite dreptul de deducere al TVA, in baza acestor facturi. Pana la momentul redobandirii codului de TVA, clientii dvs nu trebuie sa isi deduca acest tva (in mod normal, ar fi trebuit sa ii anuntati sau sa faceti o mentiune pe facturi sau sa nu treceti codul cu RO).

Declaratia 311 se depune:
- pana la data de 25 inclusiv a lunii urmatoare celei in care a intervenit exigibilitatea taxei pentru livrarile de bunuri/prestarile de servicii si/sau pentru achizitiile de bunuri si/sau de servicii pentru care persoanele impozabile sunt obligate la plata TVA, efectuate de persoanele impozabile al caror cod de inregistrare in scopuri de TVA a fost anulat, din oficiu, conform prevederilor art. 316 alin. (11) lit. a) - e) sau h) din Codul fiscal, in situatia in care exigibilitatea taxei pentru aceste operatiuni intervine in perioada in care persoanele impozabile nu au cod valabil de TVA;

Conform codului fiscal alin. 280
(2) Exigibilitatea taxei reprezinta data la care autoritatea fiscala devine indreptatita, in baza legii, sa solicite plata de catre persoanele obligate la plata taxei, chiar daca plata acestei taxe poate fi amanata.

Asadar, in opinia mea, D311 se va depune lunar,pana la data de 25 a lunii urmatoare in care a realizat operatiuni pentru care exista obligatia platii la buget.

In cazul in care clientul este de acord sa suporte pe langa pretul convenit in contract si valoarea TVA care trebuie platita la bugetul de stat, se vor utiliza urmatoarele inregistrari contabile:
4111 = %
7xx
446 (analitic TVA colectata)

Suma TVA datorata si virata bugetului de stat se inregistreaza:
446 = 5121

In cazul in care clientul nu este de acord sa suporte si TVA colectata, se considera ca pretul evidentiat in factura contine si TVA.

Deci, clientul nu este obligat sa suporte TVA pe care trebuie sa o achitati la bugetul de stat, astfel ca facturile emise catre clienti vor fi intocmite fie prin evidentierea TVA, fie fara evidentierea TVA, in functie de acordul clientului.

Daca respectivul client nu doreste sa o suporte, TVA nu se evidentiaza pe factura.

Daca este de acord sa suporte si TVA, se recomanda sa fie evidentiata separat in factura, dar nu e obligatoriu (oricum clientul nu poate deduce tva din factura emisa de o societate avand codul anulat).

Dupa inregistrarea in scopuri de taxa, pentru livrarile de bunuri/prestarile de servicii efectuate in perioada in care ati avut codul de inregistrare in scopuri de TVA anulat, se vor emite facturi in care se inscrie distinct taxa pe valoarea adaugata colectata in perioada respectiva, care nu se inregistreaza in decontul de taxa. (art. 11 alin. 8 din Codul fiscal).
 
In ceea ce priveste bunurile depreciate si propuse la casare, daca societatea a aflat in termen de anularea codului de TVA, adica inainte de termenul de depunere al decontului de TVA cod 300,  daca este cazul, persoana impozabila trebuie sa efectueze ajustarea negativa a sumei TVA aferente bunurilor de capital existente in patrimoniu, dar numai daca acele bunuri  se afla in cadrul perioadei de ajustare, respectiv de 20 ani si de 5 ani, persoana impozabila este obligata sa ajusteze, negativ, suma TVA deductibila dedusa.
 
Suma TVA ajustata negativ se evidentiaza cu semnul minus in jurnalul pentru cumparari intocmit, de exemplu, pentru luna august 2021, respectiv prin decontul de TVA cod 300  la randul 35 "Ajustari conform pro-rata/ajustari de taxa".  Suma TVA ajustata negativ se evidentiaza, cu semnul minus, si in Registrul bunurilor de capital, pentru fiecare bun in parte, teren si autoturism.

Procedura privind ajustarea negativa a sumei TVA deductibile deduse este reglementata prin normele de aplicare ale art. 305, la pct. 79 alin. (14)

"(14) In cazul persoanelor impozabile a caror inregistrare in scopuri de TVA a fost anulata de organele fiscale competente conform art. 316 alin. (11) lit. a) - e) si h) din Codul fiscal, se considera ca bunurile de capital nu sunt alocate unei activitati economice pe perioada in care nu au avut un cod valabil de TVA, fiind obligatorie ajustarea taxei conform art. 305 alin. (4) lit. a) pct. 1 din Codul fiscal. Ajustarea TVA se realizeaza astfel:
......................

b) persoanele impozabile carora li se anuleaza inregistrarea in scopuri de TVA dupa data de 1 ianuarie 2017 trebuie sa efectueze o ajustare negativa pentru bunurile de capital existente la data anularii codului de TVA care se reflecta, pentru anul in care codul de TVA a fost anulat, in ultimul decont de taxa depus pentru perioada fiscala in care a fost anulata inregistrarea in scopuri de TVA a persoanei impozabile, pentru o cincime sau o douazecime din taxa dedusa initial. Daca in anii urmatori persoana impozabila nu este reinregistrata in scopuri de TVA, va efectua ajustari negative pentru o cincime sau o douazecime din taxa dedusa initial in "Declaratia privind sumele rezultate din ajustarea/corectia ajustarilor/regularizarea taxei pe valoarea adaugata" (formularul 307) aferenta ultimei luni a fiecarui an, in aceleasi conditii, pana la finele perioadei de ajustare, cu exceptia situatiei in care intervine un alt eveniment care sa genereze alta ajustare. Daca persoana impozabila este reinregistrata in scopuri de TVA in acelasi an in care codul sau a fost anulat, va avea dreptul sa efectueze o ajustare pozitiva pentru o cincime sau o douazecime din taxa dedusa initial aferenta bunurilor de capital existente la data anularii codului de TVA in primul decont depus dupa data reinregistrarii sau, dupa caz, intr-un decont ulterior. Daca persoana impozabila a livrat bunurile de capital in regim de taxare in perioada in care nu a avut un cod valid de TVA, in acelasi an in care i s-a anulat inregistrarea, aceasta va avea dreptul sa efectueze o ajustare pozitiva pentru o cincime sau o douazecime din taxa dedusa initial, in primul decont depus dupa data reinregistrarii sau, dupa caz, intr-un decont ulterior; "
 
Prin art. 305 alin. (4) lit. a) la care se face trimitere prin norme, la punctul 79 alin. (14), se prevede ca  ajustarea nu se efectueaza pentru autoturismele pentru care s-a limitat cu 50% dreptul de deducere "Ajustarea taxei deductibile prevazute la alin. (1) lit. d) se efectueaza:
   
a) in situatia in care bunul de capital este folosit de persoana impozabila:
1. integral sau partial, pentru alte scopuri decat activitatile economice, cu exceptia bunurilor a caror achizitie face obiectul limitarii la 50% a dreptului de deducere potrivit prevederilor art. 298;"
 
In situatia in care persoana impozabila va fi reinregistrata in scopuri de TVA, de exemplu, in luna decembrie 2021, va avea drept sa ajusteze, pozitiv, suma TVA aferenta bunurilor de capital, pentru o douazecime (cladiri) sau pentru o cincime (alte bunuri de capital). Suma TVA ajustata pozitiv va fi evidentiata, in negru, in jurnalul pentru cumparari, dar si in Registrul bunurilor de capital si va fi raportata, in negru, prin decontul de TVA cod 300 aferent lunii decembrie 2021, la randul 35.
 
Spre deosebire de ajustarea negativa in cazul bunurilor de capital, la anularea codului de TVA, ajustarea negativa nu se efectueaza pentru  servicii neutilizate, stocuri si active coreporale fixe, aspect reglementat prin art. 304 alin. (9) din Codul fiscal:

"(9) In cazul persoanelor impozabile a caror inregistrare in scopuri de TVA a fost anulata de organele fiscale competente, conform art. 316 alin. (11) lit. a) - e) si h) din Codul fiscal, nu se fac ajustari ale taxei aferente serviciilor neutilizate, bunurilor de natura stocurilor, activelor corporale fixe in curs de executie, prevazute la alin. (1), fiind supuse obligatiei de plata a TVA colectate conform art. 11 alin. (6) si (8) din Codul fiscal."

Speta 3. Cod de TVA anulat din oficiu. Evidentiere facturi. Transmitere in Ro e-Factura

O SRL platitoare de impozit pe profit din 1.1.2023 are codul de TVA anulat conform art. 316 alin. (11) lit. e). Se depune lunar D311 si se achita TVA colectata, nu se deduce TVA. Cum se evidentiaza TVA in factura emisa, avand in vedere obligatia transmiterii acesteia prin SPV?

Raspuns: Conform art. 11 alin. (8) din Codul fiscal:

Persoanele impozabile stabilite in Romania, carora li s-a anulat inregistrarea in scopuri de TVA conform prevederilor art. 316 alin. (11) lit. c) -e) si lit. h), nu beneficiaza, in perioada respectiva, de dreptul de deducere a taxei pe valoarea adaugata aferente achizitiilor efectuate, dar sunt supuse obligatiei de plata a TVA colectate, in conformitate cu prevederile titlului VII, aferenta operatiunilor taxabile desfasurate in perioada respectiva.
In cazul inregistrarii in scopuri de TVA conform art. 316 alin. (12), persoana impozabila isi exercita dreptul de deducere pentru achizitiile de bunuri si/sau servicii efectuate in perioada in care a avut codul de inregistrare in scopuri de TVA anulat, prin inscrierea in primul decont de taxa prevazut la art. 323 depus dupa inregistrare sau, dupa caz, intr-un decont ulterior, chiar daca factura nu cuprinde codul de inregistrare in scopuri de TVA al persoanei impozabile.

Dupa inregistrarea in scopuri de taxa conform art. 316 alin. (12), pentru livrarile de bunuri/prestarile de servicii efectuate in perioada in care au avut codul de inregistrare in scopuri de TVA anulat, persoanele impozabile emit facturi in care inscriu distinct taxa pe valoarea adaugata colectata in perioada respectiva, care nu se inregistreaza in decontul de taxa depus conform art. 323.

Prin urmare, avand codul de TVA anulat, societatea va colecta si va plati la bugetul de stat TVA prin D 311, dar nu va avea drept de deducere a TVA din facturile de achizitii.

Din punct de vedere contabil, avand in vedere ca are codul de TVA anulat din oficiu, persoana impozabila nu mai poate utiliza conturile specifice TVA, de exemplu, contul 4427 "TVA colectata", caz in care utilizeaza contul 446 "Alte impozite, taxe si varsaminte asimilate " analitic distinct TVA.

In cazul in care clientul este de acord sa suporte pe langa pretul convenit in contract si valoarea TVA care trebuie platita la bugetul de stat, se vor utiliza urmatoarele inregistrari contabile:
4111 = %
7xx
446 (analitic TVA colectata)

Suma TVA datorata, declarata prin formularul cod 311 si virata bugetului de stat se inregistreaza:
446 = 5121

In cazul in care clientul nu este de acord sa suporte si TVA colectata, se considera ca pretul evidentiat in factura contine si TVA.

In concluzie, clientul nu este obligat sa suporte TVA pe care trebuie sa o achitati la bugetul de stat (depinde de prevederile contractuale), insa societatea dvs.trebuie sa o colecteze si sa o vireze la bugetul de stat.

Facturile emise catre clienti vor fi intocmite fie prin evidentierea TVA, fie fara evidentierea TVA, in functie de prevederile contractuale si de acordul clientului.

Daca respectivul client nu doreste sa o suporte, TVA nu se evidentiaza pe factura.
Daca este de acord sa suporte si TVA, se recomanda sa fie evidentiata separat in factura, dar nu e ebligatoriu (clientul nu poate deduce tva din factura emisa de o societate avand codul anulat).

Dupa inregistrarea in scopuri de taxa, pentru livrarile de bunuri/prestarile de servicii efectuate in perioada in care ati avut codul de inregistrare in scopuri de TVA anulat, veti emite facturi in care se inscrie distinct taxa pe valoarea adaugata colectata in perioada respectiva, care nu se inregistreaza in decontul de taxa. (art 11 alin 8 CF).

In privinta transmiterii facturilor in Sistemul RO e-Factura, opinia mea este ca aceste facturi trebuie sa fie transmise, chiar daca sunt emise de un contribuabil cu TVA anulat, potrivit prevederilor Legii 296/2023:

Articolul LIX

(1) Operatorii economici - persoane impozabile stabilite in Romania conform art. 266 alin. (2) din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, cu modificarile si completarile ulterioare, indiferent daca sunt sau nu inregistrati in scopuri de TVA conform art. 316 din Legea nr. 227/2015, cu modificarile si completarile ulterioare, pentru livrarile de bunuri si prestarile de servicii care au locul livrarii/prestarii in Romania conform art. 275 si art. 278-279 din Legea nr. 227/2015, cu modificarile si completarile ulterioare, efectuate in relatia B2B, astfel cum este definita la art. 2 alin. (1) lit. n) din Ordonanta de urgenta a Guvernului nr. 120/2021 privind administrarea, functionarea si implementarea sistemului national privind factura electronica RO e-Factura si factura electronica in Romania, precum si pentru completarea Ordonantei Guvernului nr. 78/2000 privind omologarea, eliberarea cartii de identitate a vehiculului si certificarea autenticitatii vehiculelor rutiere in vederea introducerii pe piata, punerii la dispozitie pe piata, inmatricularii sau inregistrarii in Romania, precum si supravegherea pietei pentru acestea, aprobata cu modificari si completari prin Legea nr. 139/2022, au obligatia in perioada 1 ianuarie 2024-30 iunie 2024 sa transmita facturile emise in sistemul national privind factura electronica RO e-Factura, prevazut in Ordonanta de urgenta a Guvernului nr. 120/2021, cu modificarile si completarile ulterioare, indiferent daca destinatarii sunt sau nu inregistrati in Registrul RO e-Factura.