Livrare mostre cu titlu gratuit. Ce tratament TVA se aplica?

Tags: mostre cu titlu gratuit, livrari mostre, declaratia 390, codul fiscal, transport vies

Tratamentul TVA prezentat prin cele ce urmeaza are ca subiect al analizei societate producatoare care solicita unui furnizor strain de materii prime sa livreze prin curierat rapid mostre catre un client strain al firmei. Cele trei societati au cod valid TVA VIES. Furnizorul strain factureaza scutit cu drept de deducere. Fiind mostre, societatea le cedeaza gratuit catre clientul strain.

Vom vedea care eare este modul de declarare in D390 si cum trebuie sa declare partenerii firmei din Romania in VIES. De asemenea, stabilim daca aceasta este o operatiune triunghiulara si daca pentru dovada transportului firma romana trebuie sa intre in posesia AWB pentru expedierea de la furnizor la clientul strain.

Avand in vedere faptul ca societatea din Romania (A) nu factureaza mostrele respective pe numele societatii din Germania (B), fiind oferite cu titlu gratuit, operatiunea efectuata de catre societatea din Romania (A)  nu este o livrare de bunuri in cadrul unei operatiuni triunghiulare. Practic, in situatia prezentata, societatea A nu are calitatea de  cumparator revanzator al bunurilor respective, ci doar calitatea de cumparator.

Din acest motiv, societatea (A) nu poate  aplica  masurile de simplificare pentru bunurile achizitionate pe teritoriul Germaniei, astfel incat sa nu mai fie obligata sa se inregistreze in scopuri de TVA in Germania. In acest caz, in prima etapa, societatea din Romania poate comunica furnizorului din Olanda (societatea C) codul de TVA emis de autoritatea fiscala din Romania, fiind aplicabile prevederile art. 276  "Locul achizitiei intracomunitare de bunuri", alin. (2) " (1) Locul achizitiei intracomunitare de bunuri se considera a fi locul unde se gasesc bunurile in momentul in care se incheie expedierea sau transportul bunurilor.

(2) In cazul achizitiei intracomunitare de bunuri, prevazuta la art. 268 alin. (3) lit. a), daca cumparatorul ii comunica furnizorului un cod de inregistrare in scopuri de TVA valabil, emis de autoritatile unui stat membru, altul decat cel in care are loc achizitia intracomunitara, conform alin. (1), locul respectivei achizitii intracomunitare se considera in statul membru care a emis codul de inregistrare in scopuri de TVA."
 
Aceste prevederi trebuie coroborate cu cele de la pct. 13 alin.   (2) din normele de aplicare ale art. 276 unde se regaseste si un exemplu aplicabil situatiei prezentate de dvs.   "In sensul art. 276 alin. (3) din Codul fiscal, daca cumparatorul face dovada ca a supus la plata taxei achizitia intracomunitara si in statul membru in care se incheie expedierea sau transportul bunurilor si in statul membru care a furnizat un cod de inregistrare in scopuri de TVA, acesta poate solicita restituirea taxei achitate in statul membru care a furnizat codul de inregistrare in scopuri de TVA. Restituirea taxei aferente achizitiei intracomunitare se realizeaza astfel:

a) in cazul persoanelor inregistrate in scopuri de TVA conform art. 316 din Codul fiscal, prin inregistrarea cu semnul minus in decontul de taxa prevazut la art. 323 din Codul fiscal a achizitiei intracomunitare si a taxei aferente;

b) in cazul persoanelor inregistrate in scopuri de TVA conform art. 317 din Codul fiscal, restituirea taxei se realizeaza conform normelor procedurale in vigoare.
   
Exemplu: o persoana impozabila din Romania inregistrata in scopuri de TVA conform art. 316 sau 317 din Codul fiscal achizitioneaza in Ungaria (locul unde se incheie transportul bunurilor) bunuri livrate din Franta.

Persoana respectiva nu este inregistrata in Ungaria in scopuri de TVA, dar comunica furnizorului din Franta codul sau de inregistrare in scopuri de TVA din Romania, pentru a beneficia de scutirea de taxa aferenta livrarii intracomunitare realizate de furnizorul din Franta. Dupa inregistrarea in scopuri de TVA in Ungaria si plata TVA aferente achizitiei intracomunitare conform art. 276 alin. (1) din Codul fiscal, persoana respectiva poate solicita restituirea taxei platite in Romania aferente achizitiei intracomunitare, care a avut loc si in Romania conform art. 276 alin. (2) din Codul fiscal. "
 
In a doua etapa, societatea (A) trebuie sa se inregistreze in scopuri de TVA in Germania deoarece efectueaza o achizitie intracomunitara de bunuri  livrate de catre societatea din Olanda (B), operatiunea fiind impozabila in Germania. Inregistrarea trebuie efectuata la autoritatea fiscala din Germania, similar prevederilor art. 316 alin. (6) din Codul fiscal aplicabil in Romania "(6) Va solicita inregistrarea in scopuri de TVA conform acestui articol, inainte de realizarea operatiunilor, persoana impozabila nestabilita in Romania si neinregistrata in scopuri de TVA in Romania, care intentioneaza:

    a) sa efectueze o achizitie intracomunitara de bunuri pentru care este obligata la plata taxei conform art. 308; sau
    b) sa efectueze o livrare intracomunitara de bunuri scutita de taxa. "
           
Daca livrarea bunurilor din Olanda in Germania are loc dupa inregistrarea societatii A in Germania,  societatea A   trebuie sa comunice codul respectiv societatii  (B) din Olanda.
 
Astfel, in prima etapa, daca nu s-a inregistrat in Germania, societatea (A) impoziteaza in Romania achizitia intracomunitara prin aplicarea regimului de taxare inversa prin formula 4426 = 4427, raportand valoarea acesteia atat in decontul de TVA cod 300 la randul 5 si 18, cu report la randul 5.1 si 18.1, cat si prin declaratia informativa cod 390 VIES. In a doua etapa, dupa inregistrarea in Germania, storneaza operatiunea impozitata si  raportata in Romania, concomitent cu  impozitarea  si raportarea  in Germania, conform prevederilor legislatiei fiscale din Germania deoarece locul achizitiei  intracomunitare de bunuri este Germania.
 
Livrarea efectuata de catre societatea B din Olanda se raporteaza de catre furnizorul din Olanda conform legislatiei fiscale din Olanda.
 
In alta ordine de idei, trebuie retinut faptul ca livrarea de catre societatea A, cu titlu gratuit, a bunurilor respective catre societatea din Germania (C), nu este considerata operatiune asimilata unei livrari de bunuri pe teritoriul national al Germaniei daca societatea (A)  din Romania, inregistrata TVA in Germania,  nu exercita dreptul de deducere a sumei TVA achitate autoritatii fiscale din Germania  pentru achizitia intracomunitara de bunuri efectuata pe teritoriul Germaniei. In acest caz, deoarece nu este efectuata cu plata, livrarea mostrelor de catre societatea A catre societatea B, nu reprezinta operatiune din sfera de aplicare a TVA. Din acest motiv, livrarea mostrelor cu valoarea zero (titlu gratuit)  nu se raporteaza autoritatii fiscale din Germania, nici de catre societatea A, dar nici de catre societatea C, ca primitor al mostrelor.
 
Prin AWB-ul pentru expedierea bunurilor din Olanda in Germania se face dovada ca operatiunea este o achizitie intracomunitara de bunuri care are locul in Germania, caz in care este  impozabila in Germania, fara a fi impozabila, in Romania. Acest document va poate fi  necesar in eventualitatea in care, in cazul unei inspectii fiscale, se vor constata necordante de raportare in Raportul VIES.   


Raspuns oferit pentru www.portalcontabilitate.ro de Amelia Dumitras, consultant fiscal