Studiu de caz: TVA - Terenuri Construibile

de Redactia Infotva la 27 Mai. 2008

Intrebare: O societate comerciala cumpara teren construibil. Face contract cu un constructor pentru construirea unui bloc de locuinte. Obtine o linie de creditare pentru construirea unui bloc de ...

Intrebare:
O societate comerciala cumpara teren construibil. Face contract cu un constructor pentru construirea unui bloc de locuinte. Obtine o linie de creditare pentru construirea unui bloc de locuinte.

Contractul cu banca prevede ca avansurile conform atnecontractelor pentru vanzarea apartamentelor nefinalizate sa fie incasate in banca pe baza de factura.

Societatea achita sau nu tva la stat si impozit pe profit pentru sumele din banca?

Mentionez ca societatea care construieste nu a eliberat nici o factura pentru fazele incheiate din constructie deci toate sumele incasate in banca intra pe venituri fara a avea cheltuieli, iar tva-ul este colectat fara a avea tva deductibil.

Raspuns:
Pentru a stabili obligatiile fiscale pe care le aveti atat dvs. in calitate de beneficiar, cat si firma de constructii in calitate de constructor, trebuie avute in vedere clauzele stabilite prin contractul de prestari servicii incheiat.

Fara existenta acestui contract intre firma dvs. si constructor, constructorul nu ar fi obtinut autorizatia de constructie necesara realizarii obiectului contractului: constructia blocului de locuinte. in mod sigur prin acest contract au fost prevazute clauze referitoare la termenele de executie si la modalitatea de receptie a acestora pe fiecare faza si stadiu astfel incat constructia blocului sa se incadreze in perioada de valabilitate a autorizatiei de constructie.

Ca regula generala, o autorizatie de constructie este valabila pe o perioada de doi ani, cu posibilitatea prelungirii pe o perioada de un an a termenului initial acordat.

In baza termenelor de executie stabilite prin contract, firma de constructii are obligatia sa emita facturi pentru fiecare faza de constructie incheiata provizoriu si receptionata de firma dvs. in calitate de beneficiar.

Aceasta afirmatie are la baza prevederile art. 134¹ ”Faptul generator pentru livrari de bunuri si prestari de servicii” , alineatul 4 “Pentru prestarile de servicii decontate pe baza de situatii de lucrari, cum sunt serviciile de constructii-montaj…., faptul generator ia nastere la data emiterii situatiilor de lucrari sau, dupa caz, la data la care aceste situatii sunt acceptate de beneficiar.”

Ghidul Practic al Monografiilor Contabile 2024

Vezi AICI detalii

Totul despre documentele de contabilitate primara Solutii de organizare a gestiunilor

Vezi AICI detalii

Ghidul practic al contabilului din domeniul constructiilor

Vezi AICI detalii

Planul de conturi general Functiunea si corespondenta conturilor

Vezi AICI detalii

Valoarea fiecarei facturi emise trebuie justificata de constructor pe baza de situatie de lucrari acceptata de firma dvs. Pe baza facturii emise, constructorul inregistreaza
veniturile din prestari servicii in contul 704, concomitent cu decontarea cheltuielilor materiale din grupa 601..etc.

In baza facturi, firma dvs. inregistreaza investitia in debitul contului 231 “Imobilizari corporale in curs de executie” in corespondenta cu creditul contului 404 “Furnizori de
imobilizari”.

Obligatia de emitere a facturii revine si firmei dvs. care a incasat avansurile de la cumparatorii apartamentelor.

Definitia fiscala a avansurilor este data prin art. 134², lit. b “Avansurile reprezinta plata partiala sau integrala a contravalorii bunurilor si serviciilor, efectuata inainte de data livrarii sau prestarii acestora;”

Inregistrarea avansurilor incasate se efectueaza prin creditul contului 419 “Clienti – creditori” in corespondenta cu debitul contului 5121.

                            5121                              =                              419

Dupa incasarea efectiva a avansului, se emite si factura. in acest moment se efectueaza inregistrarea contabila

                            419                              =                              4427

avand ca document justificativ factura emisa de firma dvs.

De cele mai multe ori, se obisnuieste ca astfel de avansuri incasate sa fie inregistrate in creditul contului 472 “Venituri inregistrate in avans”. inregistrarea nu este corecta deoarece sumele incasate nu sunt venituri in avans, asa cum ar fi, de exemplu, avansurile din chirii.

Veniturile din chirii sunt venituri certe in baza contractelor de inchiriere, dar se inregistreaza in contul 472 deoarece sunt realizate in perioada de incasare, dar nu sunt aferente perioadei de incasare.

In acest sens, exista reglementari prin O.M.F.P. nr. 1752 din 17 noiembrie 2005 pentru aprobarea reglementarilor contabile conforme cu directivele europene, la pct. 174:

- alin. (1): Cheltuielile efectuate si veniturile realizate in exercitiul financiar curent, dar care privesc exercitiile financiare urmatoare, se inregistreaza distinct in contabilitate,
la cheltuieli in avans sau venituri in avans, dupa caz.

- alin. (2): In aceste conturi se inregistreaza, in principal, urmatoarele cheltuieli si venituri: chiriile, abonamentele si alte cheltuieli efectuate anticipat, respectiv veniturile din chirii, abonamente si alte venituri aferente perioadelor sau exercitiilor urmatoare.

Avansurile pentru bunuri nu se inregistreaza pe venituri anticipate cont 472 deoarece este posibil ca bunurile sa nu corespunda cerintelor, caz in care avansul incasat se restituie clientului si se storneaza factura emisa initial.

Pentru avansurile incasate, firma dvs. trebuie sa emita facturi cu T.V.A. colectata deoarece vanzarea apartamentelor noi este operatiune taxabila. Vanzarea apartamentelor noi nu poate fi incadrata la operatiuni scutite fara drept de deducere a T.V.A. reglementate prin prevederile art. 141, alin. 2, lit. f: “ livrarea de catre orice persoana a unei constructii, a unei parti a acesteia si a terenului pe care este construita, precum si a oricarui alt teren. “ .

Prin acest articol se face precizarea ca nu se incadreaza la operatiuni scutite fara drept de deducere vanzarile de constructii noi. Vanzarea unei constructii noi este definita la litera f, punctul 3 si reprezinta livrarea efectuata cel tarziu pana la data de 31 decembrie a anului urmator anului primei ocupari ori utilizari a constructiei sau a unei parti a
acesteia.

Doar pentru operatiunile scutite fara drept de deducere a T.V.A. nu este obligatorie emiterea de facturi, fapt ce rezulta din prevederile art. 134², litera b conform caruia exigibilitatea taxei intervine la data incasarii avansului cu exceptia avansurilor incasate pentru operatiuni scutite sau care nu sunt impozabile.

Incepand cu data de 1 ianuarie 2007, in baza prevederilor art. 155, alin. (1), pentru avansurile incasate aferent unei livrari de bunuri sau prestari de servicii, factura trebuie emisa cel mai tarziu pana in cea de-a 15-a zi a lunii urmatoare celei in care a fost incasat avansul.

De exemplu, daca firma dvs. incaseaza un avans de la un client in data de 26 mai 2008 conform extrasului de cont, trebuie sa emita factura catre client incepand cu data incasarii dar nu mai tarziu de data de 15 iunie 2008. Facturile emise pentru avansurile incasate, trebuie declarate semestrial in baza declaratiei cod 394 reglementata prin O.M.F.P. nr. 702/2007.

Faptul ca firma dvs. incaseaza avansuri pentru apartamentele care urmeaza a fi vandute la finalizare, nu inseamna ca realizeaza venituri din activitatea de exploatare. Privit in oglinda, lipsa acestor venituri va obliga sa nu inregistrati nici cheltuieli de exploatare. Pana la receptia finala a blocului de locuinte, firma dvs. are doar inregistrari contabile prin formula

                            231                              =                              404.

Desi nu aveti venituri din activitatea de exploatare, pentru intreaga perioada de derulare a investitiei aveti posibilitatea sa va exercitati dreptul de deducere a T.V.A. din facturile emise de constructor.

Acest drept vi se cuvine deoarece puteti face oricand dovada faptului ca aceste imobilizari corporale in curs sunt destinate realizarii de operatiuni impozabile. Cea mai buna dovada o reprezinta precontractele incheiate cu clientii si avansurile efectiv incasate de la acestia.

Pentru avansurile incasate, firma dvs. nu trebuie sa achite bugetului general consolidat impozit pe profit deoarece incasarea unui avans nu este echivalenta cu realizarea
unui venit.

D upa receptia finala a blocului, trebuie inregistrate apartamentele construite, individualizate pe fiecare tip : apartament de 1, 2 sau 3 camere. Dupa parerea mea, odata cu efectuarea receptiei finale, inainte de terminarea formalitatilor de inregistrare la primaria teritoriala, investitia efectuata trebuie reconsiderata, in sensul ca blocul trebuie sa iasa din regimul de imobilizare corporala, dobandind caracter de marfa ce urmeaza a fi vanduta.

Sustin acest punct de vedere in baza urmatoarelor argumente:

1) in momentul intabularii, operatiune urmata de declararea la primarie in vederea impozitarii, fiecare apartament din blocul respectiv va trebui individualizat si inregistrat de sine-statator in evidenta contabila a firmei dvs.;

2) apartamentele nu se vand toate in acelasi moment, aceste fiind vandute pe rand, mai multor clienti. Din acest motiv va revine obligatia sa determinati costul de obtinere
al fiecarui apartament, astfel incat la vanzarea unui apartament sa descarcati corect si cheltuiala aferenta;

3) deoarece se cunoaste faptul ca apartamentele sunt destinate vanzarii, firma dvs. nu trebuie sa incheie formalitati de dare in folosinta sau punere in functiune, operatiune care sa conduca implicit si la calcularea amortizarii, drept cheltuiala de exploatare;

4) singura cheltuiala de exploatare aferenta veniturilor din exploatare rezultate din vanzarea fiecarui apartament este cea inregistrata in contul 607 “ Cheltuieli privind marfurile” in corespondenta cu contul 707 “Venituri din vanzarea marfurilor”.

Desi nu veti regasi aceasta inregistrare contabila in O.M.F.P. nr. 1752/2005, modificat si completat prin O.M.E.F. nr. 2374/2007, va recomand inregistrarea contabila:

                            371                              =                              231 
                         “Marfuri”                                                   “Imobilizari corporale 
                                                                                            in curs de executie”

La fel de corecta ar fi si inregistrarea contabila:

                              212                              =                              231 
                       “Constructii”                                              “Imobilizari corporale 
                                                                                      in curs de executie”

si concomitent:

                            371                              =                              212 
                         “Marfuri”                                                     “Constructii”

(analitic distinct pe fiecare tip de apartament)

La momentul vanzarii efective a fiecarui apartament, va recomandam sa stornati factura de avans la valoarea integrala de emitere si sa emiteti o noua factura pentru intreaga valoare a bunurilor efectiv livrate, fara a face stornarea avansului in cadrul facturii de livrare, asa cum se procedeaza uneori pentru livrarile efectuate pe teritoriul Romaniei.

In concluzie, pentru avansurile incasate in cadrul operatiunii economice prezentate de dvs. aveti obligatia sa colectati T.V.A. , dar nu aveti obligatia sa achitati impozit pe profit.

Impozitul pe profit se achita doar dupa vanzarea efectiva a apartamentelor construite.

de Redactia Infotva
Redactia InfoTVA are un colectiv de 3 autori specializati din domeniul fiscal. Zilnic aducem in atentia dvs. tot ce este nou legat de aplicarea regimului TVA, intocmirea corecta a facturilor, depunerea declaratiilor si obligatiile fiscale care le revin angajatorilor. Explicam in mod detaliat modificarile aparute si oferim solutii practice pentru orice dilema generata de noutatile cotidiene!