Studiu de caz: Regimul de deducere TVA in cazul unui leasing financiar

Tags: legea 571/2003, codul fiscal, tva, omfp 3055/2009

Deducerea TVA se aplica in diverse situatii si presupune o cunoastere eficienta a procedurilor valabile si a operatiunilor aferente. Astfel, trebuie vazut cum se procedeaza in cazul in care, in

Deducerea TVA se aplica in diverse situatii si presupune o cunoastere eficienta a procedurilor valabile si a operatiunilor aferente. Astfel, trebuie vazut cum se procedeaza in cazul in care, in situatia unui leasing financiar, o societate a dedus TVA la valoarea reziduala pe anul 2010 chiar daca nu avea acest drept. Cum va proceda in continuare aceasta societate in ceea ce priveste efectuarea corectiilor in anul in curs? Este legala aceasta operatiune date fiind conditiile mentionate anterior?

In primul rand, din punct de vedere al TVA, in conformitate cu prevederile pct. 7 alin. (3) din Titlul VI al Normelor metodologice de aplicare a Legii 571/2003 privind Codul fiscal , transmiterea folosintei bunurilor in cadrul unui contract de leasing este considerata prestare de servicii conform art. 129 alin. (3) lit. a) din Codul fiscal. La sfarsitul perioadei de leasing, daca locatorul/finantatorul transfera locatarului/utilizatorului dreptul de proprietate asupra bunului, la solicitarea acestuia, operatiunea reprezinta o livrare de bunuri pentru valoarea la care se face transferul. Se considera a fi sfarsitul perioadei de leasing si data la care locatorul/finantatorul transfera locatarului/utilizatorului dreptul de proprietate asupra bunului inainte de sfarsitul perioadei de leasing, situatie in care valoarea de transfer va cuprinde si suma ratelor care nu au mai ajuns la scadenta, inclusiv toate cheltuielile accesorii facturate odata cu rata de leasing. Daca transferul dreptului de proprietate asupra bunului catre locatar/utilizator se realizeaza inainte de derularea a 12 luni consecutive de la data inceperii contractului de leasing, se considera ca nu a mai avut loc o operatiune de leasing, ci o livrare.

Astfel, din punct de vedere al TVA constituie livrare de bunuri transferul dreptului de proprietate asupra bunului pentru valoarea la care se face transferul. Transmiterea dreptului de folosinta in cadrul contractului de leasing este considerata prestare de serviciu. In conformitate cu prevederile art. 1451 alin. (1) din Legea 571/2003 privind Codul fiscal, in cazul vehiculelor rutiere motorizate care sunt destinate exclusiv pentru transportul rutier de persoane, cu o greutate maxima autorizata care sa nu depaseasca 3.500 kg si care sa nu aiba mai mult de 9 scaune de pasageri, incluzand si scaunul soferului, nu se deduce TVA aferent achizitiilor acestor vehicule si nici taxa aferenta achizitiilor de combustibil destinat utilizarii pentru vehiculele care au aceleasi caracteristici, aflate in proprietatea sau in folosinta persoanei impozabile, cu exceptia vehiculelor care se inscriu in oricare dintre urmatoarele categorii:

 a) vehiculele utilizate exclusiv pentru: interventie, reparatii, paza si protectie, curierat, transport de personal la si de la locul de desfasurare a activitatii, precum si vehiculele special adaptate pentru a fi utilizate drept care de reportaj, vehiculele utilizate de agenti de vanzari si de agenti de recrutare a fortei de munca;
 b) vehiculele utilizate pentru transportul de persoane cu plata, inclusiv pentru activitatea de taxi;
 c) vehiculele utilizate pentru prestarea de servicii cu plata, inclusiv pentru inchirierea catre alte persoane, instruirea de catre scolile de soferi, transmiterea folosintei in cadrul unui contract de leasing financiar sau operational;
 d) vehiculele utilizate in scop comercial, respectiv in vederea revanzarii.
 
Asadar, este limitat dreptul de deducere a TVA aferent achizitiilor de vehicule rutiere destinate exclusiv pentru transportul rutier de persoane, cu o greutate maxima autorizata care sa nu depaseasca 3.500 kg si care sa nu aiba mai mult de 9 scaune de pasageri, incluzand si scaunul soferului. Trebuie mentionat ca, pentru aceste vehicule, TVA se deduce doar daca vehiculele se incadreaza in categoriile exceptate de la aceasta limitare a dreptului de deducere, prezentate mai sus.
 
In consecinta, TVA aferent ratelor de leasing (ratele de leasing fara valoarea reziduala) este deductibila, in limitele si in conditiile stabilite la art. 145-1471 din Codul fiscal.
Daca autoturismul care face obiectul contractului de leasing nu este utilizat pentru activitatile exceptate, prezentate mai sus, societatea nu are dreptul sa deduca TVA aferenta valorii reziduale a autoturismului. In schimb, in cazul in care autoturismul nu este utilizat pentru activitatile exceptate, societatea va limita dreptul de deducere a TVA aferenta valorii reziduale facturata de societatea de leasing prin formula contabila:
 
635 "Cheltuieli cu alte impozite taxe si varsaminte asimilate"= 4426 "TVA deductibil"
Dat fiind faptul ca societate a dedus TVA-ul aferent valorii reziduale, se va efectua o regularizare a taxei dedusa initial fie prin inregistrarea contabila: 635 = 4426,  fie prin inregistrarea contabila: 4426 "Tva deductibil" = 635 "Alte impozite si taxe" (cu semnul minus).
 
In decontul de TVA, la rd. 28 - Regularizari taxa dedusa, se va inscrie TVA-ul nedeductibil din suma dedusa initial. Potrivit pct. 44 din OMFP 3055/2009 , alin (3) si (4) in cazul modificarii politicilor contabile si corectarii unor erori aferente perioadelor precedente, nu va fi modificat bilantul perioadei anterioare celei de raportare. Corectarea pe seama rezultatului reportat, a erorilor semnificative aferente exercitiilor financiare precedente, nu se considera incalcare a principiului intangibilitatii. Corectarea erorilor contabile se efectuaza conform prevederilor pct 63 din OMFP 3055/2009, astfel: erorile constatate in contabilitate se pot referi fie la exercitiul financiar curent, fie la exercitiile financiare precedente.
 
Corectarea erorilor se efectueaza la data constatarii lor. Erorile din perioadele anterioare sunt omisiuni si declaratii eronate cuprinse in situatiile financiare ale entitatii pentru una sau mai multe perioade anterioare rezultand din greseala de a utiliza sau de a nu utiliza informatii credibile care:
a) erau disponibile la momentul la care situatiile financiare pentru acele perioade au fost aprobate spre a fi emise;
b) ar fi putut fi obtinute in mod rezonabil si luate in considerare la intocmirea si prezentarea acelor situatii financiare anuale.
 
Astfel de erori includ efectele greselilor matematice, greselilor de aplicare a politicilor contabile, ignorarii sau interpretarii gresite a evenimentelor si fraudelor. Corectarea erorilor aferente exercitiului financiar curent se efectueaza pe seama contului de profit si pierdere. Corectarea erorilor semnificative aferente exercitiilor financiare precedente se efectueaza pe seama rezultatului reportat ( contul 117). Erorile nesemnificative aferente exercitiilor financiare precedente se corecteaza, de asemenea, pe seama rezultatului reportat , insa pot fi corectate pe seama contului de profit si pierdere rezultate din erori nesemnificative.
 
Erorile nesemnificative sunt cele de natura sa nu influenteze informatiile financiar-contabile. Se considera ca o eroare este semnificativa daca aceasta ar putea influenta deciziile economice ale utilizatorilor, luate pe baza situatiilor financiare anuale. Analizarea daca o eroare este semnificativa sau nu se efectueaza in context, avand in vedere natura sau valoarea individuala sau cumulata a elementelor.
 
In notele la situatiile financiare trebuie prezentate informatii suplimentare cu privire la erorile constatate. Corectarea erorilor aferente exercitiilor financiare precedente nu determina modificarea situatiilor financiare ale acelor exercitii. Ca o concluzie finala, in cazul in care suma TVA, aferenta valorii reziduale, este semnificativa, se va utiliza contul 117 "Rezultatul reportat din erori contabile" in loc de 635 "Alte impozite si taxe", avand in vedere ca suma de regularizat, apartine exercitiului financiar precedent.