Acest site foloseste Cookie-uri, conform noului Regulament de Protectie a Datelor (GDPR), pentru a va asigura cea mai buna experienta online. In esenta, Cookie-urile ne ajuta sa imbunatatim continutul de pe site, oferindu-va dvs., cititorul, o experienta online personalizata si mult mai rapida. Ele sunt folosite doar de site-ul nostru si partenerii nostri de incredere. Click AICI pentru detalii despre politica de Cookie-uri.
Acest site foloseste Cookie-uri, conform noului Regulament de Protectie a Datelor (GDPR), pentru a va asigura cea mai buna experienta online. In esenta, Cookie-urile ne ajuta sa imbunatatim continutul de pe site, oferindu-va dvs., cititorul, o experienta online personalizata si mult mai rapida. Ele sunt folosite doar de site-ul nostru si partenerii nostri de incredere. Click AICI pentru detalii despre politica de Cookie-uri. Sunt de acord cu politica de cookie
Atentie contabili!
Totul despre CREANTE: putem sa le recuperam de la o firma in insolventa sau faliment?

Descarcati GRATUIT Raportul Special realizat de specialisti.

Risc de frauda fiscala: Hotararea CJUE privind TVA la import aplicata a posteriori

de Alina Georgiana Costache la 31 Oct. 2018
Tags: cjue, aplicare tva a posteriori, tva la import

Hotararea Curtii de Justitie a Uniunii Europene (CJUE) arata ca un importator nu poate fi obligat sa plateasca TVA-ul la import a posteriori in ipoteza in care un control ulterior ar evidentia nereguli, daca scutirea a fost autorizata de biroul vamal pe baza elementelor furnizate de importator la momentul importului in declaratiile sale si in urma unui control prealabil.

Concret, un intreprinzator sloven importa banane din tari terte, in regim de scutire de TVA, pe care le trimite in Romania ca livrare intracomunitara. Ulterior, este taxat ca urmare a unui control a posteriori care arata ca dispozitiile care reglementeaza regimul vamal respectiv au fost aplicate pe baza unor informatii incomplete sau incorecte.

Astfel, la CJUE a ajuns cererea formulata in cadrul litigiului dintre Milan Božičevič Ježovnik si Republica Slovenia cu privire la aceasta decizie de impunere a posteriori a TVA. Cererea priveste interpretarea articolului 143 din Directiva nr. 112/2006 privind sistemul comun al taxei pe valoarea adaugata („Directiva TVA”) coroborat cu articolul 138 din Directiva TVA.
 

Litigiul principal si intrebarile preliminare

– B.J. a importat in Slovenia banane provenite din tari terte, iar pe baza a 30 de declaratii vamale depuse la biroul vamal competent din Koper (Slovenia) bananele importate au fost plasate sub regimul denumit „regimul vamal 42”, care a permis punerea lor in libera circulatie cu scutire de TVA la import, intre 26 august 2009 si 26 ianuarie 2011. Dovada ca bananele erau destinate transportului intr‑un alt stat membru, B.J. a prezentat declaratii privind utilizarea si destinatia finala, cu stampila destinatarilor marfurilor.
– B.J. a vandut bananele importate unor cumparatori stabiliti in Romania in urma unor negocieri desfasurate si a unor comenzi efectuate prin telefon. Facturile, inclusiv cele privind avansurile, si alte documente au fost transmise prin e‑mail, prin fax si prin posta. inainte de incheierea contractelor, Božičevič Ježovnik a verificat numarul de inregistrare si de identificare al operatorilor economici (numarul „EORI”), precum si valabilitatea numerelor de identificare in scopuri de TVA ale cumparatorilor. Acesta a solicitat intocmirea declaratiei care sa ateste ca isi vor asuma raspunderea pentru transportul bananelor intr‑un alt stat membru.
– Dupa ce s-a inregistrat plata cumparatorilor, B.J. a predat bananele transferandu‑le astfel dreptul de proprietate asupra acestora. Apoi, cumparatorii s‑au ocupat de transportul bananelor in Romania, precum si de trimiterea scrisorilor de trasura CMR validate dupa descarcarea marfurilor la destinatia finala.
–Urmare a unui control ulterior al declaratiilor vamale ale domnului B.J., biroul vamal a constatat ca mai multi cumparatori romani fusesera inregistrati in scopuri de TVA cu putin timp inaintea primei livrari si fusesera radiati din sistemul TVA in aceeasi zi. Mai mult, scrisorile de trasura CMR prezentate, la cerere, de domnul B.J. erau ilizibile, incomplete si cuprindeau informatii insuficiente in legatura cu data si locul descarcarii marfurilor. De altfel, valoarea la vanzare a bananelor si pretul lor de cumparare de catre  B.J. erau identice sau intre ele existau diferente minime. In plus, greutatea bananelor indicata in facturile de vanzare era diferita de datele furnizate in declaratiile vamale si ca facturile inregistrate in contabilitate erau diferite de cele prezentate, pentru aceeasi marfa, biroului vamal si autoritatilor fiscale.
– Datele furnizate de autoritatile fiscale romane arata si ca unii cumparatori romani erau „firme‑fantoma”, care nu desfasurau activitate la adresa inregistrata, care nu raspundeau la apeluri si ai caror directori erau resortisanti turci, irakieni, maghiari sau egipteni. Au existat nereguli si in ce priveste comercializarea bananelor sau nationalitatea directorilor firmelor romanesti.
– Pe baza acesto informatii, biroul vamal a considerat ca Božičevič Ježovnik nu demonstrase ca bananele in cauza parasisera teritoriul sloven si ca fusesera predate cumparatorilor declarati. Mai mult, acesta a considerat ca B.J. nu a dat dovada de diligenta, a omis sa efectueze verificarile de baza cu privire la cumparatori si a ignorat indicii de frauda privind TVA‑ul.
Institutiile Statului in Control
Institutiile Statului in Control

Vezi detalii

Manual de inventariere. Societati comerciale. PFA. ONG
Manual de inventariere. Societati comerciale. PFA. ONG

Vezi detalii

Corespondenta detaliata a conturilor
Corespondenta detaliata a conturilor

Vezi detalii

– Astfel, prin decizia din 2013, biroul vamal din Ljubljana (Slovenia) l‑a obligat, in consecinta, pe  B.J. la plata unei sume de aproape 250.000 de euro, reprezentand TVA, decizie care a fost contestata la Ministerul de Finante sloven, dar care a fost respinsa prin decizia din 2014. Ulterior, si Tribunalul Administrativ al Republicii Slovenia a respins actiunea introdusa de  B.J. impotriva deciziei Ministerului de Finante. Instanta a decis ca in cazul neindeplinirii obligatiilor legate de „regimul vamal 42”, eventuala buna‑credinta a persoanei impozabile nu are niciun impact asupra platii TVA‑ului a posteriori.
– Asa s-a ajuns la sesizarea Curtii Supreme din Slovenia care ridica problema conditiilor in care un importator poate fi obligat la plata TVA‑ului in imprejurari precum cele din litigiul principal.
– In aceasta privinta, instanta mentionata precizeaza ca, in aplicarea articolului 201 din Directiva TVA, dreptul sloven leaga raspunderea pentru plata TVA‑ului cu ocazia importului de dispozitiile Codului vamal referitoare la raspunderea pentru plata taxelor la import. in acest context, ea considera ca este necesar sa se determine daca importatorul este debitorul datoriei vamale in temeiul articolului 201 sau al articolului 204 din Codul vamal.
– Instanta de trimitere arata ca, in Hotararea din 27 septembrie 2007, Teleos si altii (C‑409/04, EU:C:2007:548, punctele 56 si 57), Curtea a facut deosebirea intre raspunderea persoanei impozabile pentru plata TVA‑ului si cea a importatorului pentru plata datoriilor vamale. Aceasta instanta se intreaba daca, intr‑un caz precum cel din litigiul principal, importatorul este raspunzator pentru plata TVA‑ului la fel cum este raspunzator pentru datoriile vamale, chiar daca cumparatorul s‑ar fi obligat sa efectueze transportul bunului, iar importatorul ar fi actionat cu diligenta necesara si cu buna‑credinta.
– In ipoteza in care raspunderea importatorului pentru plata TVA‑ului ar fi diferita de cea pentru plata datoriilor vamale, instanta de trimitere urmareste sa afle daca aceasta raspundere este echivalenta cu cea ca persoanei impozabile care efectueaza o livrare intracomunitara in sensul articolului 138 alineatul (1) din Directiva TVA si cum trebuie apreciata, in acest cadru, buna‑credinta a importatorului in cazul unei fraude comise de cumparator.
– In aceasta privinta, instanta mentionata subliniaza ca, in speta, scutirea a fost autorizata de biroul vamal pe baza elementelor furnizate de importator la momentul importului in declaratiile sale si in urma unui control prealabil. Aceasta arata ca din Hotararea din 27 septembrie 2007, Teleos si altii (C‑409/04, EU:C:2007:548), ar putea rezulta ca o asemenea autorizare presupune ca importatorul nu poate fi obligat sa plateasca TVA‑ul in ipoteza in care un control ulterior ar evidentia nereguli. in aceste conditii, o asemenea interpretare ar reduce, in opinia sa, semnificatia controlului ulterior prevazut la articolul 78 din Codul vamal.
– In plus, instanta de trimitere se intreaba daca faptul ca este vorba despre prima intrare a unor marfuri pe teritoriul vamal al Uniunii impune o diligenta speciala din partea importatorului.
– In aceste conditii, Curtea Suprema a hotarat sa suspende judecarea cauzei si sa adreseze Curtii de Justitie a Unii Europene urmatoarele intrebari preliminare:
„1)      Importatorul (declarantul) care, la momentul importului, solicita scutirea de plata TVA‑ului (import potrivit regimului vamal 42), intrucat marfurile sunt destinate sa fie livrate in alt stat membru, raspunde pentru plata TVA‑ului (atunci cand se constata ulterior ca nu sunt indeplinite conditiile necesare pentru scutire) in acelasi mod in care raspunde pentru plata datoriei vamale?
2)      in cazul unui raspuns negativ, raspunderea importatorului (declarantului) este aceeasi cu raspunderea persoanei impozabile care efectueaza o livrare intracomunitara de bunuri scutite, potrivit articolului 138 alineatul (1) din Directiva TVA?
3)      in acest din urma caz, elementul subiectiv intrunit in persoana importatorului (declarant) constand in intentia de a frauda sistemul TVA‑ului trebuie evaluat in mod diferit fata de cazul livrarii in interiorul [Uniunii] de bunuri prevazute la articolul 138 alineatul (1) din Directiva TVA? Aceasta evaluare trebuie sa fie mai putin stricta, avand in vedere ca, in regimul vamal 42, scutirea de TVA trebuie sa fie autorizata in prealabil de autoritatea vamala sau trebuie, dimpotriva, sa fie mai restrictiva, intrucat este vorba despre tranzactii legate de prima intrare pe piata interna a [Uniunii] a unor bunuri provenite din tari terte?”
 

Raspusul CJUE la intrebarile preliminare

– Prin intermediul celor trei intrebari adresate, care trebuie analizate impreuna, instanta de trimitere solicita in esenta sa se stabileasca daca articolul 143 alineatul (1) litera (d) din Directiva TVA trebuie interpretat in sensul ca, in imprejurarile in care persoana impozabila importatoare si furnizoare a beneficiat de o scutire de TVA la import in temeiul unei autorizatii emise in urma unui control prealabil de catre autoritatile vamale competente pe baza elementelor de proba furnizate de aceasta persoana impozabila, aceasta este totusi obligata sa achite TVA‑ul a posteriori, atunci cand, cu ocazia unui control ulterior, se dovedeste ca nu erau intrunite conditiile materiale ale scutirii.
– Din cuprinsul articolului 143 alineatul (1) litera (d) din Directiva TVA reiese ca statele membre scutesc importul de bunuri expediate sau transportate dintr‑un teritoriu tert sau dintr‑o tara terta intr‑un alt stat membru decat cel in care se incheie expedierea sau transportul bunurilor, atunci cand livrarea bunurilor respective de catre importatorul desemnat sau recunoscut in temeiul articolului 201 din aceasta directiva ca persoana obligata la plata TVA‑ului este scutita in temeiul articolului 138 din directiva mentionata.
– Scutirea de TVA‑ul la import este astfel conditionata de realizarea subsecventa, de catre importator, a unei livrari intracomunitare scutite, la randul ei, in temeiul articolului 138 din Directiva TVA si depinde, prin urmare, de respectarea conditiilor materiale stabilite la acest articol (Hotararea din 20 iunie 2018, Enteco Baltic, C‑108/17, EU:C:2018:473, punctul 47).
– In aceasta privinta, trebuie aratat, in primul rand, ca, in cadrul scutirii livrarilor intracomunitare de bunuri in temeiul articolului 138 din Directiva TVA, pe de o parte, Curtea a statuat ca nu este contrar dreptului Uniunii sa se impuna unui operator sa actioneze cu buna‑credinta si sa ia orice masura care i s‑ar putea pretinde in mod rezonabil pentru a se asigura ca operatiunea pe care o efectueaza nu il determina sa participe la o frauda fiscala (a se vedea in acest sens Hotararea din 27 septembrie 2007, Teleos si altii, C‑409/04, EU:C:2007:548, punctul 65, precum si Hotararea din 6 septembrie 2012, Mecsek‑Gabona, C‑273/11, EU:C:2012:547, punctul 48 si jurisprudenta citata). Rezulta ca, atunci cand persoana impozabila in cauza stia sau ar fi trebuit sa stie ca operatiunea pe care a efectuat‑o facea parte dintr‑o frauda comisa de persoana care a achizitionat bunurile si nu a luat toate masurile rezonabile care ii stateau in putere pentru a evita frauda respectiva, acesteia ar trebui sa i se refuze dreptul de a beneficia de scutire (a se vedea in acest sens Hotararea din 6 septembrie 2012, Mecsek‑Gabona, C‑273/11, EU:C:2012:547, punctul 54 si jurisprudenta citata).
– Pe de alta parte, din jurisprudenta Curtii reiese in esenta ca raspunderea furnizorului pentru plata TVA‑ului a posteriori se apreciaza in mod diferit de cea a importatorului pentru plata taxelor vamale. Astfel, importatorul este obligat sa plateasca taxele vamale datorate pentru importul unor marfuri in legatura cu care exportatorul a savarsit o infractiune vamala, inclusiv atunci cand importatorul este de buna‑credinta si nu a participat in niciun fel la savarsirea acestei infractiuni (a se vedea in acest sens Hotararea din 17 iulie 1997, Pascoal & Filhos, C‑97/95, EU:C:1997:370, punctul 61). Aceasta jurisprudenta nu se aplica, in schimb, atunci cand se apreciaza daca furnizorul, in cadrul unei operatiuni intracomunitare afectate de o frauda, poate fi obligat la plata TVA‑ului a posteriori (a se vedea in acest sens Hotararea din 27 septembrie 2007, Teleos si altii, C‑409/04, EU:C:2007:548, punctele 54-57).
– In consecinta, in cadrul scutirii livrarilor intracomunitare de bunuri in temeiul articolului 138 din Directiva TVA, furnizorul care, cu buna‑credinta si dupa ce a luat orice masura care i s‑ar putea pretinde in mod rezonabil, a efectuat o operatiune care contribuia, fara stirea sa, la o frauda comisa de cumparator nu poate fi obligat la plata a posteriori a TVA‑ului (a se vedea in acest sens Hotararea din 27 septembrie 2007, Teleos si altii, C‑409/04, EU:C:2007:548, punctele 65-67).
– Aceasta jurisprudenta se aplica si regimului de scutire la importul bunurilor destinate sa faca obiectul unei livrari intracomunitare, stabilit la articolul 143 alineatul (1) litera (d) din Directiva TVA (a se vedea in acest sens Hotararea din 20 iunie 2018, Enteco Baltic, C‑108/17, EU:C:2018:473, punctul 94).
– Astfel, dupa cum reiese din jurisprudenta citata la punctul 34 din prezenta hotarare, scutirea la import este conditionata de realizarea subsecventa, de catre importator, a unei livrari intracomunitare scutite in temeiul articolului 138 din Directiva TVA. in consecinta, se impune ca cele doua operatiuni sa fie tratate in mod coerent, pentru a asigura logica inerenta regimului de scutire la import prevazut la articolul 143 alineatul (1) litera (d) din Directiva TVA.
– Or, a refuza in mod sistematic unei persoane impozabile importatoare si furnizoare, indiferent de diligenta sa, dreptul la scutirea de TVA‑ul la import in cazul unei fraude comise de cumparator in cadrul livrarii intracomunitare subsecvente ar echivala cu a rupe legatura dintre scutirea la import si scutirea livrarii intracomunitare subsecvente. Astfel, dupa cum reiese din cuprinsul punctului 37 din prezenta hotarare, aceasta din urma scutire nu‑i poate fi refuzata automat furnizorului in cazul unei fraude savarsite de cumparator.
– Rezulta ca nu se poate deduce din simplul fapt ca, in materie vamala, articolul 78 alineatul (3) din Codul vamal prevede ca, „[a]tunci cand revizuirea unei declaratii sau un control ulterior indica faptul ca dispozitiile care reglementeaza regimul vamal respectiv au fost aplicate pe baza unor informatii incomplete sau incorecte, autoritatile vamale, in conformitate cu dispozitiile prevazute, trebuie sa ia masurile necesare pentru reglementarea situatiei, tinand seama de orice informatie noua de care dispun”, ca autoritatile mentionate pot cere persoanei impozabile importatoare plata a posteriori a TVA‑ului la import in orice imprejurare si fara a aprecia diligenta si buna‑credinta a acesteia din urma.
– In al doilea rand, trebuie aratat ca instanta de trimitere se intreaba, mai precis, care este incidenta pe care o poate avea, in litigiul principal, faptul ca autoritatea vamala competenta, in urma unui control prealabil efectuat pe baza elementelor furnizate de importator in declaratiile sale vamale, a autorizat, in temeiul articolului 143 alineatul (1) litera (d) din Directiva TVA, scutirea de TVA‑ul la importul pe teritoriul Uniunii a unor marfuri provenite dintr‑un stat tert.
– In aceasta privinta, trebuie subliniat ca, potrivit unei jurisprudente constante a Curtii, la care face referire in plus instanta de trimitere, principiul securitatii juridice se opune ca un stat membru care a acceptat initial documentele prezentate de vanzator ca probe justificative ale dreptului la scutirea unei livrari sa poata ulterior sa oblige acest vanzator sa achite TVA‑ul aferent acestei livrari din cauza unei fraude comise de cumparator, despre care respectivul vanzator nu avea si nu putea avea cunostinta (a se vedea in acest sens Hotararea din 27 septembrie 2007, Teleos si altii, C‑409/04, EU:C:2007:548, punctul 50, precum si Hotararea din 14 iunie 2017, Santogal M‑Comércio e Reparação de Automóveis, C‑26/16, EU:C:2017:453, punctul 75).
– Aplicarea acestei jurisprudente este insa limitata la ipoteza in care persoana impozabila a actionat cu buna‑credinta si a luat masurile care i s‑ar putea pretinde in mod rezonabil pentru a evita orice participare la o frauda fiscala. in consecinta, jurisprudenta mentionata nu poate fi inteleasa in sensul ca principiul securitatii juridice se opune ca autoritatile nationale competente sa procedeze, cu respectarea termenelor aplicabile, la un nou control destinat sa verifice daca persoana impozabila nu avea si nu putea sa aiba cunostinta de o eventuala frauda fiscala (a se vedea in acest sens Hotararea din 20 iunie 2018, Enteco Baltic, C‑108/17, EU:C:2018:473, punctele 97 si 98).
– Astfel, simpla imprejurare ca, in litigiul principal, scutirea la import a fost, dupa un control prealabil efectuat pe baza elementelor furnizate de importator in declaratiile vamale, autorizata de autoritatea vamala competenta nu poate, prin ea insasi, sa fie de natura sa excluda orice posibilitate de a cere, a posteriori, plata TVA‑ului la import in cazul in care se dovedeste ca aceasta a participat la o frauda fiscala sau nu a actionat cu diligenta pentru a evita o asemenea participare.
– Revine, prin urmare, instantei de trimitere sarcina de a efectua o apreciere globala a tuturor elementelor si imprejurarilor de fapt ale litigiului principal pentru a stabili daca domnul Božičevič Ježovnik a actionat cu buna‑credinta si a luat toate masurile care ii pot fi impuse in mod rezonabil pentru a se asigura ca operatiunile realizate nu il conduc la a participa la o frauda fiscala (a se vedea in acest sens Hotararea din 6 septembrie 2012, Mecsek‑Gabona, C‑273/11, EU:C:2012:547, punctul 53). in aceasta privinta, trebuie aratat ca, astfel cum a subliniat Comisia Europeana, simplul fapt ca marfurile in cauza au fost importate in prealabil dintr‑o tara terta nu justifica o abordare mai stricta a raspunderii domnului Božičevič Ježovnik decat cea care ar fi retinuta in cadrul unei simple operatiuni intracomunitare, precum cea prevazuta la articolul 138 alineatul (1) din Directiva TVA.
– In ipoteza in care instanta de trimitere ar ajunge la concluzia ca, in lumina unor elemente obiective, persoana impozabila in cauza stia sau ar fi trebuit sa stie ca livrarile subsecvente importurilor in discutie in litigiul principal erau implicate intr‑o frauda comisa de persoana care a achizitionat bunurile si ca ea nu a luat toate masurile rezonabile care ii stateau in putere pentru a evita frauda respectiva, aceasta instanta ar trebui sa refuze beneficiul dreptului la scutirea de TVA‑ul la import (a se vedea prin analogie Hotararea din 6 septembrie 2012, Mecsek‑Gabona, C‑273/11, EU:C:2012:547, punctul 54, si Hotararea din 9 octombrie 2014, Traum, C‑492/13, EU:C:2014:2267, punctul 42).
–  In schimb, in ipoteza in care instanta de trimitere ar ajunge la concluzia ca persoana impozabila in cauza nu stia si nu putea sa stie ca livrarile subsecvente importurilor in cauza erau implicate intr‑o frauda comisa de cumparator si ca aceasta persoana impozabila a luat toate masurile rezonabile care ii stateau in putere pentru a evita frauda respectiva, ea nu ii poate refuza beneficiul scutirii la import.
– In lumina consideratiilor care preceda, se impune ca la intrebarile preliminare sa se raspunda ca articolul 143 alineatul (1) litera (d) din Directiva TVA trebuie interpretat in sensul ca, in imprejurarile in care persoana impozabila importatoare si furnizoare a beneficiat de o scutire de TVA la import in temeiul unei autorizatii emise in urma unui control prealabil de catre autoritatile vamale competente pe baza elementelor de proba furnizate de aceasta persoana impozabila, aceasta nu este obligata sa achite TVA‑ul a posteriori, atunci cand, cu ocazia unui control ulterior, se dovedeste ca nu erau intrunite conditiile materiale ale scutirii, cu exceptia cazului in care se stabileste, in lumina unor elemente obiective, ca persoana impozabila respectiva stia sau ar fi trebuit sa stie ca livrarile subsecvente importurilor in discutie erau implicate intr‑o frauda comisa de persoana care a achizitionat bunurile si ca ea nu a luat toate masurile rezonabile care ii stateau in putere pentru a evita frauda respectiva, aspect a carui verificare este de competenta instantei de trimitere.
 

Ti-a placut acest articol?
Da Like, Printeaza sau trimite pe Email!

Votati articolul "Risc de frauda fiscala: Hotararea CJUE privind TVA la import aplicata a posteriori":
Rating:

Nota: 5 din 5 din 2 voturi





Atentie contabili!
Totul despre CREANTE: putem sa le recuperam de la o firma in insolventa sau faliment?

Descarcati GRATUIT Raportul Special realizat de specialisti

Abonati-va la Newsletter-ul InfoTva.ro si descarcati GRATUIT Raportul Special CREANTE de recuperat - cum recuperam creantele de la o firma in faliment sau insolventa?
Club Contabilitate

VIDEO

Atentie contabili!
Totul despre CREANTE: putem sa le recuperam de la o firma in insolventa sau faliment?

Descarcati GRATUIT Raportul Special realizat de specialisti.
Abonati-va la Newsletter-ul InfoTva.ro si descarcati GRATUIT Raportul Special.

CREANTE de recuperat - cum recuperam creantele de la o firma in faliment sau insolventa?
Da, vreau informatii despre produsele Rentrop&Straton. Sunt de acord ca datele personale sa fie prelucrate conform Regulamentului UE 679/2016