Ajustarea pozitiva TVA deductibil si ajustare negativa TVA dedus. Cum procedam?

Tags: ajustarea pozitiva tva, achizitie utilaje, codul fiscal, dedus, ajustare negativa

In analiza de mai jos, avem o societate inregistrata in scopuri de TVA, regim normal, pro-rata 100%, care achizitioneaza la data de 31.10.2016 utilaje tehnologice in valoare de 100.000 lei + TVA 20.000 lei. Utilajele sunt trecute in conservare la data achizitiei urmand a fi puse in functiune pentru realizarea de operatiuni economice taxabile, 50% la data de 31.07.2017 si 50% la data de 31.03.2018 urmand a fi amortizate liniar de la data punerii in functiune.

Vom vedea cum se ajusteaza negativ si pozitiv TVA in anul achizitiei (2016) si apoi in cei doi ani (2017, respectiv 2018) in care utilajele sunt puse in functiune.

Consider ca utilajele respective sunt de natura bunurilor de capital asa cum sunt definite prin art. 305 alin. (1) lit. a) cu trimitere la art. 266 alin.  (1) lit. a) "3. active corporale fixe reprezinta orice imobilizare corporala amortizabila, constructiile si terenurile de orice fel, detinute pentru a fi utilizate in productia sau livrarea de bunuri ori in prestarea de servicii, pentru a fi inchiriate tertilor sau pentru scopuri administrative; "
     
In ceea ce priveste exercitarea dreptului de deducere, avand in vedere faptul ca, inca din momentul achizitiei, se cunoastea faptul ca vor fi conservate, urmand a fi  puse in functiune treptat, pe masura scoaterii acestora  din conservare,  era  recomandabil ca suma TVA deductibila, inscrisa in factura furnizorului, sa fie inregistrata in debitul contului 4428, fiind tratata drept o suma  amanata la deducere pana in momentul in care echipamentele respective urmau a  fi puse in functiune in vederea utilizarii pentru realizarea de operatiuni taxabile si/sau scutite cu drept de deducere si/sau neimpozabile. In astfel se situatii, nu se recomanda  reintregirea  costului  de achizitie al  bunurilor cu suma TVA deductibila care nu poate fi dedusa,  asa cum se procedeaza, de regula, in situatia in care se cunoaste ca bunurile nu vor fi utilizate pentru operatiuni cu drept de deducere, de exemplu, in cazul achizitiei unui autoturism care nu este utilizat pentru activitatea economica.
         
In situatia prezentata, inregistrarea contabila care se efectua,  in prima etapa, trebuia sa fie:
%                                             =  404                                             120.000
2131                                              "Furnizori de imobilizari"        100.000
"Echipamente tehnologice"
4426                                                                                                 20.000
"TVA deductibila"
 
Valoarea facturii primite, emise in data de 31.10.2016 trebuia  evidentiata in jurnalul pentru cumparari intocmit pentru luna octombrie 2016 si  raportata  prin decontul de TVA cod 300, la randul 22 “Achizitii de bunuri si servicii taxabile cu cota de 20%, altele decat cele de la rd. 25".
 
Concomitent cu inregistrarea contabila de mai sus era recomandabila inregistrarea:
4428                                           = 4426                                        20.000
"TVA neexigibila"                        "TVA deductibila"       
(analitic distinct)
 
Astfel, suma de 20.000 lei, nu se mai prelua la randul 28 "   " SUB-TOTAL TAXA DEDUSA CONFORM ART. 297 SI ART. 298 SAU ART. 300 SI ART. 298 DIN CODUL FISCAL
" deoarece se cunostea faptul ca  in cazul achizitiei efectuate nu era indeplinita conditia de deducere de  la art. 297 alin. (4):
- lit. a) pentru operatiuni taxabile sau
- lit. b) pentru operatiuni neimpozabile sau
- lit. c) pentru operatiuni scutite cu drept de deducere (export, livrare intracomunitara).
Practic, chiar la momentul achizitiei are loc limitarea integrala a dreptului de deducere. In acest mod, se evita o ajustare negativa in octombrie 2016, urmata de doua  ajustari  pozitive in  31.07.2017 si 31.03.2018.
 
In a doua etapa,  in luna iulie 2017, se exercita dreptul de deducere pentru 50% din echipamente, operatiune denumita "ajustare pozitiva".
 
Avand in vedere faptul ca echipamentele ca bunuri de capital au o perioada de ajustare de 5 ani [art. 305 alin. (2) lit. a)], exercitarea dreptului de deducere in  31.07.2017 si 31.03.2018 se face in functie de numarul de ani in care bunul este utilizat, efectiv, pentru realizarea operatiunilor cu drept de deducere. Perioada de ajustare de 5 ani incepe de la data de 1 ianuarie a anului in care bunurile respective au fost achizitionate, conform prevederilor art. 305 alin. (3) lit. a) din Codul fiscal. Astfel, perioada de ajustare este 2016, 2017, 2018, 2019 si 2020.
 
Perioada de ajustare a sumei TVA deductibile nu trebuie confundata cu perioada de amortizare a bunurilor de capital care poate fi chiar mai mare, de exemplu, 10 ani.
 
Ajustarea pozitiva (in beneficiul persoanei impozabile) se efectueaza conform prevederilor art. 305 alin.  (4) lit. c) din Codul fiscal "Ajustarea taxei deductibile prevazute la alin. (1) lit. d) se efectueaza: …..
c) in situatia in care un bun de capital al carui drept de deducere a fost integral sau partial limitat face obiectul oricarei operatiuni pentru care taxa este deductibila. "
 
La data de 31.07.2017, ajustarea pozitiva se efectueaza pentru o perioada ramasa de 4 ani (inclusiv anul modificarii destinatiei), din totalul perioadei de 5 ani, deoarece 50% din echipamente  nu a fost utilizate pentru operatiuni taxabile si/sau scutite cu drept de deducere si/sau neimpozabile. Ajustarea pozitiva se efectueaza pentru suma de , calculata astfel:

20.000 lei : 5 ani = 4.000 lei/an
4.000 lei/an  x 4 ani = 16.000 lei x 50% = 8.000 lei

In acest caz, TVA neexigibila devine TVA deductibila exigibila, prin formula contabila:
4426                                              = 4428                                        8.000 lei
"TVA deductibila                             "TVA neexigibila"
                                                         (analitic distinct)
 
Suma TVA ajustata pozitiv se evidentiaza in jurnalul pentru cumparari si se raporteaza prin decontul de TVA cod 300 la randul 31  “Ajustari conform pro-rata/ajustari pentru bunurile de capital".
 
La data de 31.03.2018, ajustarea pozitiva se efectueaza pentru o perioada ramasa de 3 ani (inclusiv anul modificarii destinatiei), din totalul perioadei de 5 ani, deoarece 50% din echipamente  nu a fost utilizate pentru operatiuni taxabile si/sau scutite cu drept de deducere si/sau neimpozabile.
4.000 lei/an  x 3 ani = 12.000 lei x 50% = 6.000 lei
 
In acest caz, TVA neexigibila devine TVA deductibila exigibila, prin formula contabila:
4426                                              = 4428                                        6.000 lei
"TVA deductibila                             "TVA neexigibila"
                                                         (analitic distinct)
 
La data de 31.02.2018, se constata faptul ca nu s-a exercitat dreptul de deducere pentru suma de 6.000 lei deoarece, o perioada, bunurile nu au fost utilizate pentru operatiuni cu drept de deducere. In acest caz,  recomand:
- fie reintregirea costului de achizitie a echipamentelor cu suma de 6.000 lei si recuperarea valorii acesteia prin amortizare,  pe perioada ramasa;
- fie efectuarea inregistrarii 6588 = 4428, cheltuiala considerata deductibila la determinarea rezultatului fiscal deoarece echipamentele sunt utilizate  pentru realizarea activitatii economice.
 
Nu uitati faptul ca, pentru evidenta ajustarilor, trebuie sa intocmiti registrul bunurilor de capital reglementat prin art. 305 alin. (8) si pct. 79 alin. (2) din norme "79. (2) din norme  In vederea ajustarii taxei deductibile aferente bunurilor de capital, persoanele impozabile sunt obligate sa tina un registru al bunurilor de capital, in care sa evidentieze pentru fiecare bun de capital, astfel cum este definit la art. 305 alin. (1) din Codul fiscal, urmatoarele informatii:
a) data achizitiei, fabricarii, finalizarii construirii sau transformarii/modernizarii;
b) valoarea (baza de impozitare) bunului de capital;
c) taxa deductibila aferenta bunului de capital;
d) taxa dedusa;
e) ajustarile efectuate conform art. 305 alin. (4) din Codul fiscal. "


Raspuns oferit pentru www.portalcontabilitate.ro de Amelia Dumitras - Consultant fiscal