Fuziunea prin absorbtie intre doua societati. Care sunt aspectele contabile si fiscale de care tinem cont?

Tags: inregistrari contabile, pierdere fiscala, cod fiscal, amortizare, monografie, tva, cheltuieli, inchidere conturi

Doua societati fuzioneaza (domeniul de activitate al celor doua societati este inchiriere sapatii comerciale) in urmatorul context:

Societatea A (absorbanta) are de recuperat 200.000 lei TVA:

- platitoare TVA
- reevaluare cladiri la 31.12.2012
- exista in contul 117 pierdere contabila provenita din reevaluare
- profit fiscal inchidere an 2013

Societatea B (absorbita)

- neplatitoare de TVA
- infiintata in anul 2013
- fara reevaluare
- impozit profit

Se va stabili astfel:

1) Daca societatea A (absorbanta) isi poate recupera TVA integral in valoare de 200.000 lei in urma fuziunii.

2) Care sunt implicatiile fiscale si contabile din punct de vedere al TVA si al impozitului pe profit.


Reglementari juridice si mai ales contabile si fiscale, cu exemple de monografie contabila privind fuziunea prin absorbtie se regasesc foarte bine detaliate si prezentate in OMFP 1376/2004 pentru aprobarea Normelor metodologice privind reflectarea in contabilitate a principalelor operatiuni de fuziune, divizare, dizolvare si lichidare a societatilor comerciale, precum si retragerea sau excluderea unor asociati din cadrul societatilor comerciale si tratamentul fiscal al acestora.
 
Astfel, in cadrul acestor norme, la capitolul I sint prezentate considerente generale privind fuziunea, iar in continuare, la Titlul A sectiunile 0 si 1 sint prezentate etapele de parcurs in cazul fuziunii prin absorbtie, precum si tratamentul fiscal al veniturilor, cheltuielilor, provizioanelor si rezervelor legale in cazul celor doua societati: care absoarbe si care este absorbita.
 
In anexa din norme, inca de la capitoul A, este prezentata monografia contabila privind fuziunea prin absorbtie, pe exemple cifrice, la ambele societati: absorbanta si absorbita.

Monografia este foarte bine prezentata si explicata.
 
Fata de prevederile legale din OMFP 1376/2004, mentionam ca, pentru usurinta calculelor, a determinarii raportului de schimb al actiunilor si a monografiei contabile si evitarea unor complicatii, evaluarea globala a celor doua societati, prevazuta la punctul 3 titlul A sectiunea 0, se poate face si la nivelul activului net al fiecareia. In acest fel, raportul de schimb al actiunilor se determina pe baza valorilor activului net al celor doua societati nemodificat.
 
In linii mari, monografia contabila la cele doua societati presupune:

1) la societatea absorbita (B) scoaterea din evidenta a elementelor de activ si pasiv (element cu element) si evidentierea transferului valorii totale a activului catre A:

- evidentierea transferului valorii totale a activului catre A:
461 = 7583 - cu valoarea "total active" din bilantul intocmit inainte de fuziune, a societatii B, transferata lui A, plus diferenta din evaluare (practic, se vinde societatea B catre A la valoarea stabilita in urma evaluarii globale facuta in confomitate cu punctul 3 titlul A sectiunea 0 din norme); daca evaluarea s-a facut la nivelul activului net existent, atunci acest plus nu exista;
- scaderea din evidenta lui B a elementelor de activ transferate lui A (scaderea se face element cu element):

6583 =  %

            212  - cu valoarea neta din bilant (daca are, dar, probabil, nu este cazul)     
            301 (probabil nu este cazul)
            303 (daca are)
            371 (probabil nu este cazul)
           4111 - cu valoarea neta din bilant, in cazul in care s-au constituit provizioane (dar nu cred ca este cazul, astfel ca va fi valoarea din balanta)
           4092 (daca este cazul)
           5311
           5121
- inchiderea conturilor de venituri si cheltuieli la B:
7583 = 121
121 = 6583
- scaderea din evidenta lui B a elementelor de pasiv transferate lui A:
  %  = 461
 401
 419
 4411 - daca exista
conturile privind obligatiile la salarii - daca exista
- scaderea din evidenta lui B a elementelor de capital (clasa 1) transferate lui A:
  %  = 456
  1012
  1061 - daca s-a constituit
  1068 - daca s-a constituit
  121 - rezultat prin inchiderea veniturilor si cheltuielilor de mai sus (este posibil sa fie zero, daca evaluarea lui A s-a facut la nivelul activului net contabil existent.
- inchiderea conturilor 461 si 456 - daca exista diferente intre ele:
456 = 461  sau 461 = 456.
 
 
2) la societatea absorbanta (A) se vor efectua doar inregistrarile privind primirea elementelor de activ si pasiv de la B. In plus, se vor efectua inregistrarile privind majorarea capitalului social si a primei de fuziune (daca exista):

- inregistrarea majorarii capitalului social si a primei de fuziune:
456 =   %
          1012
          1042 - este format din prima de fuziune, suma din cont 1061 de la B si, eventual, din 1068 de la B.
- primirea elementelor de activ de la B:
  %  = 456
  207 - reprezinta diferenta plusul din evaluarea lui B, de care am vorbit la punctul 1) prima liniuta (daca exista)
  212 - cu valoarea neta din bilant 9daca este cazul)
  301
  303
  371
 4111
 4092
 5311
 5121
 
- primirea elementelor de pasiv de la B:
 456  =  %
            401
           419
           4411 - daca exista
           conturile privind obligatiile la salarii - daca exista
 
- daca se doreste evidentierea distincta a rezervelor legale sau altor rezerve, in contabilitatea lui A se inregistreaza "scoaterea" acestor rezerve din 1042 si evidentierea lor separata:
1042 = 1061 / analitic de la B
1042 = 1068 / analitic de la B
bineinteles, daca aceste rezerve au fost inregistrate la B.
 
Din punct de vedere fiscal si declarativ:

- la societatea A absorbanta, TVA de recuperat de 200.000 lei nu sufera nici un fel de modificare; recuperarea sa se face conform codului fiscal: fie prin cerere de rambursare, fie prin acoperirea TVA de plata ulterior;

- de asemenea, diferenta din reevaluare, detinuta de A, nu va suferi nici o modificare contabila sau fiscala, avind acelasi comportament, mai leas fiscal, de pina la fuziune;

- pierderea contabila a lui A se va acoperi din profiturile contabile ulterioare, nefiind influentata de operatiunile de fuziune;

- profitul fiscal al lui la 31.12.2013 se va impozita, rezultind impozit de plata pentru A, fara sa fie afectat de fuziune;

- vinzarea activelor facuta de B catre A (prin nota contabila 461 = 7583) nu va intra in sfera de TVA la B (oricum, inteleg ca B este neinregistrata in scop de TVA), atita timp cit A continua activitatea lui B - art. 128 alin. (7) din codul fiscal; continuarea activitatii presupune din partea lui A (absorbanta) sa desfasoare activitatile economice realizate de B, generatoare de venituri impozabile si de TVA colectata, si sa nu lichideze imediat activitatea sau sa vinda stocurile, mijloacele fixe etc.

- venitul 7583 si cheltuiala 6583 (ale lui B) reprezinta venit neimpozabil, respectiv cheltuiala nedeductibila la calculul impozitului pe profit al lui B, respectiv transferul nu este impozabil la B, in conformitate cu art. 27^1 alin. (4) si (5) din codul fiscal, dar cu conditia ca societatea absorbanta sa calculeze amortizarea si orice profit sau pierdere aferente activelor si pasivelor preluate in concordanta cu dispozitiile care ar fi fost aplicate companiei absorbite B, daca operatiunea de fuziune nu ar fi avut loc (adica numai daca A va utiliza activele si pasivele in acealsi mod ca B - spre exemplu, pastrind regimul de amortizare la mijloace fixe folosit de B); este similar cu conditia prevazuta la liniuta precedenta pentru a nu se colecta TVA;

- inainte de radiere, B trebuie sa depuna la ANAF declaratia 101 si sa plateasca impozit pe profit - daca exista - pina la data inregistrarii hotararii ultimei adunari generale care a aprobat fuziunea sau la o alta data stabilita de ultima adunare generala prin acordul asociatilor celor doua societati, conform art. 16 alin. (2) din codul fiscal si punctul 10 litera b) din norme si art. 34 alin. (15) din codul fiscal;

- societatea absorbita B trebuie sa depuna la ANAF declaratia de mentiuni 010, pe care o va completa la litera F, punctul 2 "Dizolvare fara lichidare" prin fuziune de la data de ...., mentionind mai jos si codul de identificare fiscala al societatii absorbante, la care va anexa copie de pe certificatul de radiere de la ONRC;        

- elementele contabile si fiscale detinute de A dinainte de fuziune functioneaza in acelasi mod ca pina la fuziune, cu mentiunea ca o parte din elementele de activ si de pasiv isi vor mari valoarea cu cele primite de la B;

- eventualul fond comercial preluat de A (prin contul 207) nu se amortizeaza din punct de vedere fiscal; daca din punct de vedre contabil il amortizati pe o durata de 5 ani, amortizarea va fi nedeductibila - art. 24 alin. (4) litera c) din codul fiscal;
- daca B (absorbita) isi va constitui rezerva legala la data de 31.12.2013, atunci aceasta rezerva legala transferata lui A va avea urmatorul tratament fiscal la A: in situatia in care, ca urmare a fuziunii, rezerva legala devine mai mare decit 20% din capitalul social, nu se va impozita la A, insa diminuarea ei nu este obligatorie; daca, insa, din aceasta rezerva legala se vor distribui dividende sau se vor acoperi pierderi contabile ale lui A, reconstituirea sa ulterioara nu mai este deductibila fiscal - punctul 50 ultima teza si punctul 51 din normele de aplicare a art. 22 alin. (1) litera a) din codul fiscal;

- societatea absorbita B trebuie sa transmita lui A si valoarea fiscala a elementelor de activ si pasiv transferate - dar, din prezentarea societatii B transmisa de dvs, si avind in vedere ca este infiintata in anul 2013, probabil ca nu are foarte multe elemente de activ si pasiv;

- daca B are pierdere fiscala evidentiata in ultima declaratie 101 depusa, aceasta va fi preluata de catre A, pe perioada ramasa din cei 7 ani, in ordinea inregistrarii pierderii la societatea absorbita - probabil din 2013 si / sau 2014, in functie de data depunerii AGA de aprobare a fuziunii la Registrul Comertului.