TVA dedusa pentru bunuri aport in natura la capitalul social. Ce tratament fiscal se aplica?

Tags: tva, bunuri, aport in natura, capitalul social, capital, mijloace fixe, obiecte de inventare, transfer de active

O societate care detine parti sociale la o alta firma achizitioneaza pentru aceasta societate mijloace fixe si/sau obiecte de inventar pentru care deduce TVA-ul. Dupa un an, administratorul decide ca aceste mijloace fixe sa fie inregistrate ca aport la capitalul social al celeilalte societati - majorare de capital.

Vom stabili ce se intampla cu TVA-ul pe care societatea l-a dedus ca achizitie, cu mentiunea ca pana in prezent toate aceste mijloace fixe obiecte de inventar sunt inregistrate in contabilitate societatii ca marfuri in custodie.

Se mentioneaza ca obiectul de activitate al celeilalte societati este restaurant.

Pentru bunurile aduse ca aport la capitalul social al unei societati comerciale din Romania, nu se colecteaza TVA deoarece se considera ca are loc un transfer  de active.

Transferul de active este reglementat prin Codul fiscal la art. 128 "Livrarea de bunuri" alin. 7 si  prin  normele de aplicare ale acestui articol la punctul 6 alin. (7),  (8)   si (9).

         Specific operatiunii de transfer al  tuturor activelor sau doar   unei parti a acestora  este faptul ca  transferul nu reprezinta  livrare de bunuri in situatia in care   primitorul activelor este o persoana impozabila, indiferent de faptul ca este sau nu este inregistrata in scopuri de TVA. Acest tratament fiscal este aplicabil chiar daca transferul este efectuat ca urmare a:

-    vanzarii;
-    operatiunilor de divizare, fuziune ori aducerea ca aport in natura la capitalul unei societati.

 
     Transferul partial sau total de active trebuie evidentiat  intr-un document intocmit de catre partile implicate in operatiune, fiecare parte primind un exemplar al acestuia. Acest document nu este un formular tipizat, dar intocmirea acestuia trebuie sa aiba in vedere inserarea urmatoarelor  informatii obligatorii pentru identificarea operatiunii:

-    un numar de ordine secvential
-    data emiterii documentului;
-    data efectuarii  transferului;
-    denumirea/numele, adresa si codul de inregistrare in scopuri de TVA atat pentru cedent cat si pentru primitorul de active;
-    descrierea detaliata a  operatiunii;
-    valoarea transferului.

Aceste prevederi trebuie coroborate cu cele de la art. 16 alin. (2) din  legea nr. 31 din 16 noiembrie 1990, republicata, Legea societatilor "Aporturile in natura trebuie sa fie evaluabile din punct de vedere economic. Ele sunt admise la toate formele de societate si sunt varsate prin transferarea drepturilor corespunzatoare si prin predarea efectiva catre societate a bunurilor aflate in stare de utilizare.".
 
     Primitorul bunurilor in cadrul operatiunii de transfer de active  este  considerat   succesorul cedentului, indiferent de faptul ca  este sau nu este o persoana impozabila inregistrata  in scopuri TVA.  Pentru indeplinirea acestor obligatii,    in cazul transferului de active constand in bunuri de capital obtinute dupa data aderarii,  cedentul trebuie sa transmita succesorului sau o copie a registrului bunurilor de capital din care sa rezulte:

-    data si documentul de achizitie, constructie, modernizare, transformare ;
-    incadrarea activului transferat la mijloace fixe sau la bunuri de capital;
-    suma TVA pentru care s-a exercitat dreptul de deducere;
-    perioada de ajustare.

       Avand in vedere faptul ca bunurile respective nu au fost inregistrate in evidenta contabila ca active, este recomandabil ca in documentul de predare a bunurilor sa se inscrie cel putin urmatoarele informatii:
- data si numarul documentului de achizitie;
- suma TVA deductibila pentru care s-a exercitat dreptul de deducere.
 
       Totusi, pentru primirea  aportului in natura este recomandabil ca primitorul activelor sa fie persoana impozabila inregistrata in scopuri de TVA, caz contrar acesta  este obligat sa vireze bugetului de stat suma TVA dedusa de persoana impozabila care le-a transferat ca aport.
 
            Daca este o persoana impozabila, neinregistrata in scopuri de TVA, beneficiarul transferului de active este obligat  sa plateasca bugetului  de stat suma TVA rezultata ca urmare a ajustarilor care trebuie efectuate in baza prevederilor  art. 128 alin. (4) si  art. 148 din Codul fiscal. In acest context, am in vedere   pct. 6 din normele de aplicare ale art. 128 alin. (7) din Codul fiscal   "Persoana impozabila care este beneficiarul transferului prevazut la alin. (7) este considerata ca fiind succesorul cedentului, indiferent daca este inregistrata in scopuri de taxa sau nu. Beneficiarul va prelua toate drepturile si obligatiile cedentului, inclusiv pe cele privind livrarile catre sine prevazute la art. 128 alin. (4) din Codul fiscal, ajustarile deducerii prevazute la art. 148 si 149 din Codul fiscal. Daca beneficiarul transferului este o persoana impozabila care nu este inregistrata in scopuri de TVA conform art. 153 din Codul fiscal si nu se va inregistra in scopuri de TVA ca urmare a transferului, va trebui sa plateasca la bugetul de stat suma rezultata ca urmare a ajustarilor conform art. 128 alin. (4), art. 148, 149 sau 161 din Codul fiscal, dupa caz, si sa depuna in acest sens declaratia prevazuta la art. 156^3 alin. (8) din Codul fiscal".  
 
         Obligatia de plata a primitorului de active trebuie raportata pe baza de declaratie  care se depune  la organul fiscal competent  pana la data de 25 inclusiv a lunii urmatoare celei in care a avut loc transferul deoarece se considera ca momentul de referinta pentru determinarea datei de la care incepe ajustarea  este data obtinerii bunurilor de catre cedent. Raportarea se efectueaza in baza formularului  cod 307 denumit "Declaratie privind sumele rezultate din ajustarea taxei pe valoarea adaugata, in situatia in care beneficiarul transferului de active nu este persoana inregistrata in scopuri de taxa pe valoarea adaugata" reglementat prin O.M.F.P. nr. 2223 din 22 august 2013 pentru aprobarea modelului si continutului formularului (307) "Declaratie privind sumele rezultate din ajustarea/corectia ajustarilor/regularizarea taxei pe valoarea adaugata". Suma reprezentand TVA  de plata la bugetul de stat rezultata ca urmare a ajustarilor  efectuate,  declarata prin formularul cod 307, se  achita  bugetului de stat  in lei, in numerar, prin decontare bancara sau prin mandat postal, in contul 20.10.01.01.05 "TVA de plata la bugetul de stat, rezultata ca urmare a ajustarilor", deschis la unitatea Trezoreriei Statului din cadrul organului fiscal competent, codificat cu codul de identificare fiscala al platitorului.
 
Daca primitorul activelor este  o persoana impozabila inregistrata in scopuri de TVA ajustarea nu mai trebuie efectuata deoarece primitorul este considerat succesorul cedentului, aspect reglementat prin art. 128 alin. (7) "Transferul tuturor activelor sau al unei parti a acestora, efectuat cu ocazia transferului de active sau, dupa caz, si de pasive, indiferent daca este realizat ca urmare a vanzarii sau ca urmare a unor operatiuni precum divizarea, fuziunea ori ca aport in natura la capitalul unei societati, nu constituie livrare de bunuri daca primitorul activelor este o persoana impozabila.

Primitorul activelor este considerat a fi succesorul cedentului in ceea ce priveste ajustarea dreptului de deducere prevazuta de lege "care trebuie coroborate cu prevederile pct. 6 alin. (7) din normele de aplicare ale acestui articol "pentru ca o operatiune sa poata fi considerata transfer de active, in sensul art. 128 alin. (7) din Codul fiscal, primitorul activelor trebuie sa intentioneze sa desfasoare activitatea economica sau partea din activitatea economica care i-a fost transferata, si nu sa lichideze imediat activitatea respectiva si, dupa caz, sa vanda eventualele stocuri. Primitorul activelor are obligatia sa transmita cedentului o declaratie pe propria raspundere din care sa rezulte indeplinirea acestei conditii.

Pentru calificarea unei activitati ca transfer de active nu este relevant daca primitorul activelor este autorizat pentru desfasurarea activitatii care i-a fost transferata sau daca are in obiectul de activitate respectiva activitate. In acest sens a fost pronuntata Hotararea Curtii Europene de Justitie in Cazul C-497/01 - Zita Modes".


Raspuns oferit de specialistii www.portalcontabilitate.ro