Client radiat de la O.N.R.C. Ce tratament fiscal se aplica in ce priveste TVA-ul si impozitul pe profit?

Tags: client radiat, onrc, registrul comertului, obligatii, baza de impozitare, bunuri, prescriptie, cod fiscal

In analiza de mai jos, ne indreptam atentia catre o societate care trebuie sa scoata din evidentele contabile un client care a fost dizolvat cu lichidare (radiere). Se ia certificat constatator de la ONRC - Motiv radiere: Inchidere procedura faliment si radiere debitor. Societatea are si hotarare judecatoreasca definitiva si irevocabila. Soldul creantei neincasate, cont 4118, este in valoare de 1.054.570 lei (inclusiv TVA19%), facturile fiind emise in anul 2009.

In contabilitate e inregistrat provizion deductibil 30% din valoarea totala (inclusiv TVA) in suma de 316.371 lei. Stabilim care este monografia contabila pentru scoaterea din evidenta a clientului si care sunt implicatiile fiscale d.p.v.d. al impozitului pe profit.

De asemenea, daca pentru acelasi client declarat definitiv si irevocabil in stare de faliment, exista mai multe facturi neincasate integral sau partial neincasate, vom vedea daca factura de ajustare se emite pentru fiecare factura emisa initial sau se trece la emiterea unei singure facturi de ajustare, centralizatoare, pentru intregul sold debitor al contului 4118.

In plus, identificam la ce rand din decontul de TVA se inscriu sumele rezultate din ajustarea TVA.


Suma TVA aferenta facturilor emise, dar neincasate se recupereaza prin ajustarea bazei de impozitare a TVA care genereaza, implicit, si ajustarea sumei TVA colectate initial la data livrarii bunurilor sau la data prestarii serviciilor, corespunzator bazei de impozitare astfel ajustate. In acest context, am in vedere prevederile art. 138 lit. d) prin care se reglementeaza in mod expres ca "Baza de impozitare se reduce in urmatoarele situatii:

   d) in cazul in care contravaloarea bunurilor livrate sau a serviciilor prestate nu se poate incasa din cauza falimentului beneficiarului.".

Dreptul de ajustare a bazei de impozitare a TVA se naste de la data pronuntarii   hotararii judecatoresti ramase definitive si irevocabile.

Desi prin Codul fiscal nu se regaseste  precizarea cu privire la termenul de efectuare a ajustarii bazei de impozitare a TVA, consider  ca emiterea facturii de ajustare in baza unei hotarari judecatoresti definitive si irevocabile  poate fi efectuata in cadrul termenului de prescriere de 5 ani de la data de 1 a anului urmator celui in care s-a nascut acest drept. In  acest sens aduc drept argument  art. 91 "Obiectul, termenul si momentul de la care incepe sa curga termenul de prescriptie a dreptului de stabilire a obligatiilor fiscale" din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedura fiscala. Ajustarea TVA se efectueaza prin emiterea unei facturi, cu semnul minus, pentru fiecare factura in parte,  emisa initial. Ajustarea se efectueaza pentru  suma neincasata din fiecare factura, fara a se emite o singura factura, centralizatoare, corespunzator soldului debitor al contului 4118.  Pe fiecare factura de ajustare se inscrie numarul si data facturii la care se refera.

     Ajustarea bazei de impozitare a TVA se efectueaza prin emiterea unei facturi de corectie, conform prevederilor art. 159 alin. (2) din Codul fiscal " In situatiile prevazute la art. 138 furnizorii de bunuri si/sau prestatorii de servicii trebuie sa emita facturi sau alte documente, cu valorile inscrise cu semnul minus, cand baza de impozitare se reduce, …..". Astfel, factura trebuie emisa cu toate informatiile reglementate prin art. 155 alin. (19) din Codul fiscal, printre care baza de impozitare si TVA, astfel:

"(19) Factura cuprinde in mod obligatoriu urmatoarele informatii: ....
  i) baza de impozitare a bunurilor si serviciilor ori, dupa caz, avansurile facturate, pentru fiecare cota, ….., pretul unitar, exclusiv taxa, ….;
    j) indicarea cotei de taxa aplicate si a sumei taxei colectate, exprimate in lei, in functie de cotele taxei;".
           Pe factura de ajustare este recomandabil sa inscrieti  urmatoarele informatii necesare pentru identificarea operatiunii:

    numarul si data facturii  initiale neincasate, total sau  partial;
    mentiunea: "ajustare baza de impozitare TVA";
    baza legala a  ajustarii efectuate:  articol 138, litera d) din Codul fiscal,
    numarul si data hotararii   judecatoresti  definitive si irevocabile, eventual numarul certificatului primit de la O.N.R.C.;
    cota TVA aplicata, in vigoare la data emiterii facturii initiale.

Factura de ajustare nu trebuie transmisa clientului deoarece acesta nu mai exista, fiind radiat de la Registrul comertului. In acest sens, aduc drept argument prevederile art. 159 alin. (2) din Codul fiscal "In situatiile prevazute la art. 138 furnizorii de bunuri si/sau prestatorii de servicii trebuie sa emita facturi sau alte documente, cu valorile inscrise cu semnul minus, cand baza de impozitare se reduce sau, dupa caz, fara semnul minus, daca baza de impozitare se majoreaza, care vor fi transmise si beneficiarului, cu exceptia situatiei prevazute la art. 138 lit. d).".
 
De asemenea, avand in vedere faptul ca  fiecare  client  declarat  in stare de faliment are codul de TVA anulat, fiind   radiat atat din Registrul persoanelor impozabile inregistrate in scopuri de TVA din evidenta A.N.A.F. cat si  din evidenta O.N.R.C.,   facturile  emise prin ajustarea bazei de impozitare nu trebuie   raportate  prin formularul "Declaratie informativa privind livrarile/prestarile si achizitiile efectuate pe teritoriul national" cod 394.
 
Valoarea  facturii emise pentru ajustare se evidentiaza cu semnul minus in jurnalul pentru vanzari si se  raporteaza prin decontul de TVA cod 300, cu  semnul minus, la randul 16 denumit "Regularizari taxa colectata".

 Ajustarea bazei de impozitare TVA si a sumei TVA aferente se efectueaza  inainte de inregistrarea creantei pe cheltuieli.
 
      Inregistrarile contabile care se efectueaza pentru ajustarea sumei TVA sunt urmatoarele pentru creanta  neincasata in suma  1.054.570 lei baza de impozitare si 200.368  lei TVA 19 %:

    ajustarea bazei de impozitare a TVA pentru suma de 200.368  lei: in negru

     4427 "TVA colectata" = 4118  "Clienti incerti sau in litigiu" sau in rosu  4118 =   
     4427;

    inregistrarea pe cheltuieli de exploatare a creantei neincasate, la valoarea exclusiv TVA de 1.054.570 lei:

654 "Pierderi din creante si debitori diversi"   = 4118   "Clienti incerti sau in litigiu"

    reluarea la venituri impozabile a  cheltuielilor  de exploatare inregistrate in contul 6814, deductibile d.p.d.v. fiscal la determinarea profitului impozabil:

           491                                             = 781
"Ajustari pentru deprecierea          "Venituri din provizioane si
           creantelor - clienti"                      ajustari pentru depreciere privind
                                                                 activitatea de exploatare"    
 
Avand in vedere ca exista o hotarare judecatoreasca definitiva si irevocabila, cheltuiala cu scoaterea  fiecarei creante din evidenta contabila  este deductibila d.p.d.v. fiscal la determinarea profitului impozabil, fiind aplicabile prevederile  art 21 alin (2) lit n)  din Codul fiscal "Sunt cheltuieli efectuate in scopul realizarii de venituri si:......
  n) pierderile inregistrate la scoaterea din evidenta a creantelor neincasate, in urmatoarele cazuri:
    1. procedura de faliment a debitorilor a fost inchisa pe baza hotararii judecatoresti."

Raspuns oferit de specialistii www.portalcontabilitate.ro