Achizitii intracomunitare de bunuri cu reducere comerciala la livrare. Cum facem ajustarea de TVA?

Tags: achizitii intracomunitare, reducere comerciala la livrare, materie prima, plata in avans, tva

In cazul urmator, se primeste de la un furnizor din comunitate europeana o factura pentru materie prima in valoare de 5.000 euro. In partea dreapta sus se specifica termenul de plata si 2% pentru plata in avans. Prin urmare, se face plata de 5000eur o- 2% mai putin = 4900 euro. Stabilim cum se va inregistra in contabilitate factura cu aceasta reducere, precum si in ce mod se face ajustarea de TVA.

Din intrebarea formulata nu rezulta daca documentul primit este o factura proforma sau o factura comerciala. Daca factura este  proforma, documentul poate fi utilizat doar  pentru plata in avans a bunurilor care urmeaza a fi livrate, dar furnizorul trebuie sa emita si o factura comerciala pentru  livrarea bunurilor in suma de 4.900 euro,  achitata  in avans. Avand in vedere ca este vorba despre o plata in  avans, inteleg ca bunurile nu au fost livrate, urmand a fi livrate dupa plata avansului. In acest caz, reducerea primita nu trebuie inregistrata distinct in contul 609 "Reduceri comerciale primite" utilizat doar pentru reducerile comerciale primite ulterior facturarii. Astfel, nu poate fi  vorba nici despre  ajustarea bazei de impozitare a TVA sau a sumei TVA deduse din formula contabila 4426 = 4427 deoarece inregistrarea avansului achitat sau a bunurilor primite se inregistreaza pentru valoarea de 4.900 euro. Practic, furnizorul acorda o reducere comerciala la livrarea bunurilor, fara a acorda reducerea ulterior livrarii si facturarii acestora.

        In situatia in care factura este proforma, fara a avea caracter comercial si furnizorul nu mai emite o factura comerciala pentru bunurile livrate, cumparatorul din Romania este obligat sa emita autofactura pentru suma de 4.900 euro deoarece este persoana impozabila obligata la plata TVA pentru achizitia intracomunitara de bunuri efectuata. In acest context, am in vedere prevederile:

    art. 150^1 "Persoana obligata la plata taxei pentru achizitii intracomunitare" "Persoana care efectueaza o achizitie intracomunitara de bunuri care este taxabila, conform prezentului titlu, este obligata la plata taxei." coroborate cu prevederile art. 155^1 " Alte documente" alin.  (1) "Persoana impozabila sau persoana juridica neimpozabila, obligata la plata taxei in conditiile art. 150 alin. (2) - (4) si (6) si ale art. 150^1, trebuie sa autofactureze operatiunile respective pana cel mai tarziu in a 15-a zi a lunii urmatoare celei in care ia nastere faptul generator al taxei, in cazul in care persoana respectiva nu se afla in posesia facturii emise de furnizor/prestator."

 Aceste prevederi trebuie coroborate cu cele de la  pct. 17 alin. (3) din normele de aplicare ale art. 135 "Daca beneficiarul nu a primit o factura de la furnizor pana in a 15-a zi a lunii urmatoare celei in care a avut loc faptul generator, are obligatia sa emita autofactura prevazuta la art. 155^1 alin. (1) din Codul fiscal. Pentru determinarea taxei se utilizeaza cursul de schimb prevazut la art. 139^1 din Codul fiscal, respectiv cel din data emiterii autofacturii. In situatia in care, ulterior emiterii autofacturii, beneficiarul primeste factura de la furnizor, care este emisa la o data anterioara datei autofacturii, acesta are obligatia de a ajusta baza de impozitare in functie de cursul de schimb in vigoare la data emiterii facturii de catre furnizor.".
 
Deci, autofactura  nu se emite in cazul achitarii unui avans pentru realizarea unei achizitii intracomunitare de bunuri, ci doar in cazul achizitiei de bunuri.  Astfel, valoarea unui  avans achitat pentru care nu s-a primit factura comerciala  de la furnizor,  nu se evidentiaza in jurnalele de TVA, motiv pentru care valoarea acestuia nu se raporteaza nici prin decontul de TVA cod 300, dar nici prin declaratia recapitulativa cod 390 VIES in luna in care a fost achitat.  Acest aspect rezulta in mod expres  din urmatoarele acte normative:

    O.M.F.P. nr.  1790 din 20 noiembrie 2012 pentru aprobarea modelului si continutului formularului (300) "Decont de taxa pe valoarea adaugata" prin care se precizeaza ca la randul 5 si 18 se inscriu informatiile preluate din jurnalul de cumparari, privind baza de impozitare pentru achizitiile intracomunitare de bunuri   si taxa pe valoarea adaugata aferenta, pentru care exigibilitatea taxei intervine in perioada de raportare, "inclusiv sumele din facturile primite pentru plati de avansuri partiale pentru achizitii intracomunitare de bunuri.";

    O.M.F.P. nr.  76 din 21 ianuarie 2010 pentru aprobarea modelului si continutului formularului (390 VIES) "Declaratie recapitulativa privind livrarile/ achizitiile/ prestarile intracomunitare"  "Achizitii intracomunitare de bunuri - se inscrie suma totala a achizitiilor intracomunitare de bunuri, pe fiecare furnizor, pentru care persoana impozabila care depune declaratia este obligata la plata taxei conform art. 150^1  din Codul fiscal, si pentru care exigibilitatea taxei intervine in luna calendaristica respectiva, inclusiv sumele din facturile primite pentru plati de avansuri pentru achizitii intracomunitare de bunuri.".

          Achizitia intracomunitara de bunuri urmeaza a se  raporta prin formularele "Decont de TVA cod 300" si "Declaratia cod 390 VIES" completate pentru   luna in care s-a emis  factura de catre furnizorul intracomunitar pentru valoarea integrala a bunurilor. La primirea facturii de la furnizor, se aplica si regimul de taxare inversa 4426 = 4427 deoarece faptul generator in cazul unei A.I.C. de bunuri intervine la momentul livrarii de bunuri. In acest context, am in vedere prevederile pct. 17 alin. (1) din normele de aplicare ale art. 135 "Faptul generator si exigibilitatea pentru achizitii intracomunitare de bunuri "Faptul generator in cazul unei livrari intracomunitare de bunuri si faptul generator in cazul unei achizitii intracomunitare de bunuri intervin in acelasi moment, respectiv in momentul livrarii de bunuri.".

          Astfel, exigibilitatea TVA pentru o A.I.C.  intervine fie la data emiterii facturii de catre furnizorul intracomunitar, fie  in cea de-a 15-a zi a lunii urmatoare celei in care a intervenit faptul generator (livrarea bunurilor din statul membru al furnizorului), daca nu a fost emisa nicio factura/autofactura pana la data respectiva, aspect reglementat in mod expres prin alin. (2) al art. 135 "In cazul unei achizitii intracomunitare de bunuri, exigibilitatea taxei intervine la data emiterii facturii prevazute in legislatia altui stat membru la articolul echivalent art. 155 alin. (14), …. ori in cea de-a 15-a zi a lunii urmatoare celei in care a intervenit faptul generator, daca nu a fost emisa nicio factura/autofactura pana la data respectiva.".  

          In concluzie, daca valoarea A.I.C.   s-a achitat in avans, bunurile se inregistreaza in evidenta  contabila la valoarea de  4.900 euro cu un echivalent in lei determinat prin utilizarea cursului valutar in vigoare la data facturii comerciale emise de furnizor sau la data autofacturii emise de cumparator, fara ca reducerea primita sa fie evidentiata distinct  prin creditul contului 609 in corespondenta cu debitul contului 401 (401 = 609). Astfel, regimul de taxare inversa  prin formula contabila 4426 = 4427 se aplica la valoarea neta de 4.900 euro.  Valoarea neta a bunurilor inscrisa in jurnalele de TVA se raporteaza atat prin decontul de TVA cod 300 la randul 5 si 18, cu report la randul 5.1 si 18.1 cat si prin declaratia recapitulativa cod 390 VIES cu simbolul A.


Raspuns oferit pentru www.portalcontabilitate.ro de catre Amelia Dumitras, consultant fiscal