Anularea codului de inregistrare in scopuri de TVA la retragerea optionala. Efecte fiscale

Tags: anularea codului, tva, ajustare, retragere optionala, cod fiscal, bunuri

Analiza noastra pe care o supunem atentiei dumneavoastra are in prim-plan o societate comerciala platitoare de TVA care aplica sistemul de TVA la incasare si care trece la neplatitoare de TVA incepand cu 07.07.2015.

La data transferului societatea are solduri in conturile TA neexigibil incasare, respectiv plata, aferente sumelor neincasate respectiv platite.

Cum se procedeaza ulterior datei de 07.07.2015 cu soldurile conturilor 4428 plata si 4428 incasare (articol din Cod Fiscal atat pentru 4428.TI, cat si pentru 4428.TP)?

Care este monografia contabila la momentul trecerii de la platitor la neplatitor? Daca societatea va fi neplatitoare se mai utilizeaza conturile 4428? (Unde este prevazul faptul ca nu se mai utilizeaza conturile de TVA pentru neplatitor?)

In momentul incasari/platii cum se procedeaza cu TVA de plata respectiv de recuperat? Pe ce baza se declara la ANAF, societatea nemaifiind platitoare de TVA?

In ce situatie se depune 307?

Taxa de plata rezultata se plataeste in contul "TVA de plata la bugetul de stat, rezultata ca urmare a ajustarilor"?



          Prin intrebarea formulata nu ati precizat daca societatea iese din categoria platitorilor de TVA ca urmare a retragerii prin optiune conform prevederilor art. 152 alin. (7) din Codul fiscal sau ca urmare a anularii codului de inregistrare in scopuri de TVA,  din oficiu, de catre organul fiscal competent. Astfel, la formularea raspunsului, consider ca societatea pe care o reprezentati s-a retras, prin optiune, din randul persoanelor impozabile inregistrate in scopuri de TVA.
           Retragerea optionala din evidenta platitorilor de TVA este posibila conform prevederilor art. 152 alin. (7), caz in care anularea codului de TVA se efectueaza conform prevederilor art. 153 alin. (9) lit. g) din Codul fiscal, Organele fiscale competente anuleaza inregistrarea unei persoane in scopuri de TVA, conform prezentului articol: ....
g) in situatia persoanelor impozabile care solicita scoaterea din evidenta persoanelor inregistrate in scopuri de TVA in vederea aplicarii regimului special de scutire prevazut la art. 152.
       Optiunea de retragere se materializeaza prin completarea si depunerea la organul fiscal a formularului cod 096 ,,Declaratie de mentiuni privind anularea inregistrarii in scopuri de TVA,, reglementat prin O.P.A.N.A.F. nr.  1768 din 16 noiembrie 2012 pentru aprobarea modelului si continutului unor formulare utilizate pentru anularea inregistrarii in scopuri de TVA, in vederea aplicarii regimului de scutire prevazut la art. 152 din Codul fiscal.  
 
      Pana la data comunicarii  deciziei de anulare a codului de inregistrare in scopuri de TVA, de exemplu 07.07.2015, societatea comerciala pe care o reprezentati  beneficiaza de drepturile si obligatiile specifice oricarei persoane impozabile  inregistrate in scopuri de TVA deoarece figureaza platitoare de TVA si in luna iulie  2015.  Practic, societatea este platitoare de TVA pana la data comunicarii deciziei de anulare, la cerere, a codului de inregistrare in scopuri de TVA.
Scoaterea din evidentele platitorilor de TVA este confirmata prin emiterea de catre organul fiscal competent a  "Deciziei privind anularea inregistrarii in scopuri de TVA, in vederea aplicarii regimului de scutire prevazut la art. 152 din Codul fiscal", cod 14.13.02.60/096. Comunicarea deciziei catre persoana impozabila care  a solicitat anularea este urmata de radierea inregistrarii in:

    Registrul persoanelor impozabile inregistrate in scopuri de TVA;
    Registrul persoanelor impozabile care aplica sistemul TVA la incasare (daca este cazul);

De aceea, in situatia in care comunicarea a avut loc in data de 10.07.2015,  societatea avea  obligatia  depunerii   ultimului  decont de TVA taxa cod 300 pana pe data  de 25 august   2015 (decontul lunii iulie  2015), chiar daca perioada fiscala de care a beneficiat in perioada a fost, de exemplu,  trimestrul calendaristic.
 
   Deci, prin decontul de TVA aferent lunii iulie  2015, societatea comerciala trebuia sa raporteze, conform evidentei fiscale organizate pe baza jurnalului pentru vanzari si a jurnalului pentru cumparari urmatoarele operatiuni realizate in calitate de platitoare de TVA:

-    livrari  de bunuri si prestari de servicii realizate, facturate pana pe data de 6.07.2015, inclusiv;
-    achizitii de bunuri si prestari de servicii pentru care a primit facturi emise pana la data de 6.07.2015, inclusiv;
-    ajustarea sumei TVA deduse, conform prevederilor art. 148 si art. 149 din Codul fiscal.

 
            De asemenea, pentru aceiasi perioada, societatea trebuie sa depuna/transmita la organul fiscal competent declaratia informativa cod 394 si cod 390 (daca este cazul).
 
  Ajustarea sumei TVA deductibile, deduse se efectueaza dupa cum urmeaza:

-    pentru materialele si serviciile neconsumate, inclusiv pentru  investitiile in curs de executie, conform prevederilor art. 148  Ajustarea taxei deductibile in cazul achizitiilor de servicii si bunuri, altele decat bunurile de capital   lit. c)  persoana impozabila isi pierde dreptul de deducere a taxei pentru bunurile mobile nelivrate si serviciile neutilizate la momentul pierderii dreptului de deducere. si punctul 53 din normele de aplicare.

 

-   pentru bunuri de capital si investitii in curs de executie evidentiate in debitul contului 231: art. 149  Ajustarea taxei deductibile in cazul bunurilor de capital  si punctul 54 din normele de aplicare.  Pentru bunurile de capital,  ajustarea se efectueaza pentru perioada de ajustare ramasa la momentul solicitarii scoaterii din evidenta platitorilor de TVA, in cadrul perioadei de ajustare  de 5 ani sau de 20 ani.

 
Procedura de ajustare fiscala a  sumei TVA deduse impune inventarierea bunurilor si serviciilor aflate in stoc si a bunurilor de capital existente in patrimoniul firmei, inclusiv a serviciilor neconsumate  la data de 06.07.2015,  daca decizia de anulare s-a primit pana la aceasta data.     In categoria ,,servicii in stoc,, se incadreaza, de exemplu, si  chiriile achitate anticipat locatorului, nedecontate din contul 471 sau orice alte cheltuieli inregistrate in acest cont pentru care s-a exercitat dreptul de deducere in baza facturii primite de la furnizor/prestator.
 La listele  de inventariere  se anexeaza situatii operative de calcul a sumei TVA care trebuie ajustata pentru a stabili natura bunului (stoc de marfa, mijloc fix sau bun de capital). Pentru fiecare bun existent la data anularii codului de TVA  trebuie identificata data achizitiei sau constructiei, pentru aplicarea cotei in vigoare la data achizitiei/constructiei, de 19% sau 24%.  De asemenea, in cazul autoturismelor  achizitionate, trebuie verificat modul de deducere a TVA   pentru care s-a limitat integral sau partial (50%) dreptul de deducere.  

     In cazul bunurilor de capital trebuie consultat si registrul bunurilor de capital pentru a verifica daca s-a exercitat integral dreptul de deducere sau acest drept a fost limitat partial.

          Rezultatele ajustarii se evidentiaza in jurnalul pentru cumparari si se raporteaza prin ultimul decont de TVA cod 300 la urmatoarele randuri:

    randul 30    "Regularizari taxa dedusa", pentru ajustarea efectuata conform prevederilor art. 148 din Codul fiscal si pct. 53 din normele de aplicare ale acestui articol;

 

    randul 31 denumit  "Ajustari conform pro-rata/ajustari pentru bunurile de capital" pentru ajustarea efectuata conform prevederilor art. 149 din Codul fiscal si pct. 54 din normele de aplicare ale acestui articol.

 
 
     Daca ajustarea sumei TVA deduse nu a fost raportata prin ultimul decont de TVA, suma TVA rezultata din ajustare poate fi comunicata ulterior retragerii din evidenta platitorilor de TVA, prin formularul cod 307 "Declaratie privind sumele rezultate din ajustarea/corectia ajustarilor/regularizarea taxei pe valoarea adaugata".  In acest caz, suma TVA rezultata se plateste efectiv bugetului de stat conform prevederilor art. 4 alin. (1) din O.M.F.P. nr. 2223/2013  Suma reprezentand taxa pe valoarea adaugata de plata la bugetul de stat rezultata ca urmare a ajustarilor/corectiei ajustarilor/regularizarilor taxei pe valoarea adaugata, declarata prin formularul prevazut la art. 1, va fi achitata la bugetul de stat, potrivit reglementarilor legale in vigoare, in lei, in numerar, prin decontare bancara sau prin mandat postal, in contul 20.10.01.01.05 "TVA de plata la bugetul de stat, rezultata ca urmare a ajustarilor", deschis la unitatea Trezoreriei Statului din cadrul organului fiscal competent, codificat cu codul de identificare fiscala sau cu codul numeric personal al platitorului, dupa caz.
 
              Daca ajustarea TVA se efectueaza pana pe data de 7.07.2015,  suma TVA ajustata se inregistreaza prin formula contabila 635 sau 6588 = 4426. Daca ajustarea se efectueaza dupa anularea codului de TVA, suma TVA ajustata se inregistreaza prin formula contabila 635 sau 6588 = 446 analitic distinct. Asa cum este si firesc, daca nu mai este inregistrata in scopuri de TVA, o societate comerciala nu mai poate utiliza conturile specifice de TVA, deoarece nu mai au loc decontari intre persoana impozabila si bugetul de stat, rezultate din diferenta dintre contul 4427 TVA deductibila si 4426 TVA colectata care poate fi  4423 TVA de plata sau 4424 TVA de recuperat. Totusi, trebuie sa aveti in vedere faptul ca aceasta precizare nu se regaseste in O.M.F.P. nr. 1802 din 29 decembrie 2014
pentru aprobarea Reglementarilor contabile privind situatiile financiare anuale individuale si situatiile financiare anuale consolidate, fiind regasita doar precizarea de la pct.  343.  Taxa pe valoarea adaugata pentru achizitiile din Romania si pentru livrarile de bunuri sau prestarile de servicii efectuate in Romania se determina si se inregistreaza in contabilitate potrivit legii si precizarea de la  contul 442 "Taxa pe valoarea adaugata"  Cu ajutorul acestui cont se tine evidenta decontarilor cu bugetul statului privind taxa pe valoarea adaugata pentru operatiunile efectuate pe teritoriul Romaniei. Nu se evidentiaza in acest cont taxa pe valoarea adaugata aferenta cumpararilor de bunuri sau servicii efectuate din alte state si taxa pe valoarea adaugata datorata pe teritoriul unui alt stat pentru livrari de bunuri sau prestari de servicii efectuate pe teritoriul acelor state, in conformitate cu prevederile legale.
 
        Astfel, dupa anularea codului de TVA, nu se mai utilizeaza contul 4428 TVA neexigibila, valoarea acestuia fiind transferata asupra contului 448 dupa cum urmeaza:
4428V  TVA neexigibila  = 4481  Alte datorii fata de bugetul statului
4482 Alte creante privind bugetul statului = 4428 C TVA neexigibila
         De asemenea, in contul 448 poate fi transferat, daca este cazul, si soldul contului 4424 prin formula contabila
 4482 Alte creante privind bugetul statului =  4424 TVA de recuperat
 
         Chiar daca s-a anulat codul de TVA din 07.07.2015,  pentru suma TVA colectata aferenta facturilor emise pana la data  06.07.2015, inclusiv,  se continua aplicarea sistemului TVA la incasare,   fara a fi obligatorie considerarea sumei respective drept exigibila, astfel incat sa fie obligatorie plata acesteia prin ultimul decont de TVA depus in calitate de persoana impozabila inregistrata in scopuri de TVA.
 
Pe masura incasarii facturilor emise, suma TVA colectata care devine exigibila trebuie raportata prin formularul cod 311 "Declaratie privind taxa pe valoarea adaugata colectata, datorata de catre persoanele impozabile al caror cod de inregistrare in scopuri de taxa pe valoarea adaugata a fost anulat conform art. 153 alin. (9) lit. a) - e), lit. g) sau lit. h) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal", conform obligatiei reglementate prin  art. 156^3  Decontul special de taxa si alte declaratii alin.  (10)  lit. b). Persoanele impozabile al caror cod de inregistrare in scopuri de TVA a fost anulat potrivit prevederilor art. 153 alin. (9) lit. a) - e) trebuie sa depuna o declaratie privind taxa colectata care trebuie platita, pana la data de 25 inclusiv a lunii urmatoare celei in care a intervenit exigibilitatea taxei pentru livrari de bunuri/prestari de servicii efectuate si/sau pentru achizitii de bunuri si/sau servicii pentru care sunt persoane obligate la plata taxei, a caror exigibilitate de taxa intervine in perioada in care persoana impozabila nu are un cod valabil de TVA, respectiv: ….b) taxa colectata care trebuie platita pentru livrari de bunuri/prestari de servicii efectuate inainte de anularea inregistrarii in scopuri de TVA a persoanelor impozabile care au aplicat sistemul TVA la incasare, dar a caror exigibilitate de taxa potrivit art. 134^2 alin. (3) - (8) intervine in perioada in care persoana impozabila nu are un cod valabil de TVA.
 
          Formularul cod 311 este reglementat prin O.M.F.P. nr.  632 din  9 martie 2015 pentru aprobarea modelului si continutului formularului (311), act  normativ prin care  se reglementeaza in mod expres faptul ca acest formular este utilizat  conform prevederilor a art. 156^3 alin. (10) lit. b) din Codul fiscal, de catre persoanele impozabile care au aplicat sistemul TVA la incasare si al caror cod de inregistrare in scopuri de TVA a fost anulat, din oficiu, conform prevederilor art. 153 alin. (9) lit. a) - e) sau h) din Codul fiscal sau prin optiune conform prevederilor art. 153 alin. (9) lit. g), pentru livrari de bunuri/prestari de servicii efectuate inaintea anularii inregistrarii in scopuri de TVA, dar a caror exigibilitate intervine, potrivit sistemului TVA la incasare prevazut de art. 134^2 alin. (3) - (8) din Codul fiscal, in perioada in care persoanele impozabile nu au un cod valabil de TVA. Raportarea sumelor incasate se inscrie in coloana B Livrari de bunuri si/sau prestari de  servicii efectuate inaintea anularii   inregistrarii in scopuri de TVA in  
conditiile art. 153 alin. (9)    lit. a) - e), g) sau h) din Codul fiscal,  dar a caror exigibilitate intervine,  potrivit sistemului TVA la incasare, in   perioada in care persoana impozabila nu  are cod valabil de TVA.  
             Referitor la suma TVA deductibila din  facturile primite  anterior datei de iesire din sistemul TVA la incasare, trebuie sa retineti ca societatea pe care o reprezentati poate beneficia de exercitarea dreptului de deducere a TVA,  aspect  reglementat in mod expres la pct. 45 alin. (14) din normele de aplicare ale  art. 145 alin. (1^2)  din Codul fiscal  In cazul persoanelor impozabile care au efectuat achizitii pe perioada in care au aplicat sistemul TVA la incasare sau al celor care au efectuat achizitii de la persoane impozabile care aplicau sistemul TVA la incasare, pentru care deducerea taxei se exercita potrivit prevederilor art. 145 alin. (1^1) si (1^2) din Codul fiscal, care sunt scoase din evidenta persoanelor inregistrate in scopuri de TVA, potrivit art. 153 alin. (9) lit. g) din Codul fiscal, in vederea aplicarii regimului special de scutire prevazut la art. 152 din Codul fiscal, taxa neachitata aferenta achizitiilor respective efectuate inainte de scoaterea din evidenta persoanelor inregistrate in scopuri de TVA se deduce potrivit prevederilor art. 145 - 147 din Codul fiscal, la data platii, in situatia in care bunurile achizitionate nu se aflau in stoc la data anularii inregistrarii in scopuri de TVA. Deducerea se realizeaza prin inscrierea sumelor deduse in declaratia depusa potrivit prevederilor art. 156^3 alin. (9) lit. c) din Codul fiscal si restituirea sumelor respective de la bugetul de stat. Astfel, pentru recuperarea sumei TVA deductibile, neexigile, devenita exigibila prin  achitarea facturilor primite,  se completeaza, formularul cod 307  "Declaratie privind sumele rezultate din ajustarea/corectia ajustarilor/regularizarea taxei pe valoarea adaugata" reglementat initial prin O.M.F.P. nr. 640 din  3 mai 2012, modificat  prin O.M.F.P. nr. 2223 din 22.08.2013. Conform prevederilor art. 4 alin.  (2)  din O.M.F.P. nr. 2223/2013 se restituie beneficiarilor Sumele negative rezultate ca urmare a ajustarilor/corectiei ajustarilor/regularizarilor de taxa pe valoarea adaugata efectuate de persoanele impozabile a caror inregistrare in scopuri de TVA a fost anulata conform art. 153 alin. (9) lit. g) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificarile si completarile ulterioare, se restituie potrivit procedurii legale aplicabile in materie.
 
Deci,  chiar daca se opteaza pentru anularea codului de inregistrare in scopuri de TVA, suma TVA colectata si deductibila, neexigibila, nu devine exigibila la data anularii codului de TVA, ci treptat,   la data incasarii fiecarei facturi emise sau la data platii fiecarei facturi primite.

Raspuns oferit pentru www.portalcontabilitate.ro de Amelia Dumitras, consultant fiscal