Import de marfuri cu tranzit intracomunitar T1 intr-un stat membru. Regim TVA, declarativ si contabil

In acest studiu de caz plecam de la urmatoarea situatie: O societate A din Romania achizitioneaza 300 tone marfa (cu transport maritim) de la un furnizor extern stabilit in ASIA. Contravaloarea marfii este achitata integral furnizorului din Asia. Locul de imbarcare a marfii este Egipt. Marfa ajunge in portul Constanta de unde:

 

>> pentru cantitatea de 100 tone se intocmeste declaratie vamala de import de catre Societatea A, iar marfa ramane in Romania

 

>> cantitatea de 200 tone pleaca cu transport fluvial in Bulgaria la clientul R, persoana cu cod valid de TVA in Bulgaria.

 

Plecand de al aceasta situatie, specialistul nostru va raspunde unei serii ample de intrebari.

 

 

1. Ce reprezinta livrarea catre clientul R din Bulgaria: LIVRARE INTRACOMUNITARA,  EXPOR sau /LIVRARE TRIUNGHIULARA?

 

1.a Ar fi fost tratata drept livrare intracomunitara transportarea celor 200 tone marfa catre clientul R din Bulgaria doar daca locul importului si pentru cele 200 tone de marfa ar fi fost in Romania (daca soicetatea A ar fi facut vamuirea in Romania pentru toata cantitatea de marfa: 100 to 200 tone), dupa care se transporta catre clientul R din Bulgaria.

Livrarea intracomunitara este definita la alin 9 de la art. 270 din Codul fiscal:

 

ART. 270 - Livrarea de bunuri

(9) Livrarea intracomunitara reprezinta o livrare de bunuri, in intelesul alin. (1), care sunt expediate sau transportate dintr-un stat membru in alt stat membru de catre furnizor sau de persoana catre care se efectueaza livrarea ori de alta persoana in contul acestora.

 

1.b De export nici nu poate fi vorba, deoarece atat societatea A din Romania, cat si societatea R din Bulgaria sunt din cadrul Comunitatii Europene.

Din punct de vedere vamal exportul presupune aplicarea formalitatilor de iesire a marfurilor de pe teritoriul vamal al Uniunii Europene. Regimul de export permite marfurilor unionale sa iasa de pe teritoriul vamal al Uniunii. Liberul de vama pentru export se acorda cu conditia ca marfurile respective sa iasa de pe teritoriul vamal al Uniunii cu declaratia vamala de export. 

 

Baza legala din punct de vedere al TVA prin care se defineste exportul o reprezinta lit a de la alin 1 al art. 294:

 

ART. 294 - Scutiri pentru exporturi sau alte operatiuni similare, pentru livrari intracomunitare si pentru transportul international si intracomunitar

(1) Sunt scutite de taxa: Norme metodologice

a) livrarile de bunuri expediate sau transportate in afara Uniunii Europene de catre furnizor sau de alta persoana in contul sau

 

Exporturile de bunuri in Romania sunt reglementate din punct de vedere fiscal prin anexa din O.P.A.N.A.F. nr. 103 din 22 ianuarie 2016 privind aprobarea Instructiunilor de aplicare a scutirii de taxa pe valoarea adaugata pentru operatiunile prevazute la art. 294 alin. (1) lit. a) - i), art. 294 alin. (2) si art. 296 din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, la art. 1 lit. e):

 

e) sunt considerate exporturi livrarile de bunuri prevazute la art. 294 alin. (1) lit. a) si b) din Codul fiscal si acestea reprezinta livrarile de bunuri care sunt transportate de pe teritoriul Uniunii Europene, astfel cum este definit la art. 267 din Codul fiscal, in afara Uniunii Europene. 

 

Exporturile au locul livrarii in Romania conform prevederilor art. 275 alin. (1) lit. a) din Codul fiscal, daca transportul bunurilor incepe din Romania si se termina in afara teritoriului Uniunii Europene, indiferent daca iesirea de pe teritoriul Uniunii Europene are loc prin punctele vamale apartinand autoritatii vamale a Romaniei sau ale altui stat membru.

 

1.c Operatiunea nu poate fi tratata nici ca livrare triunghiulara, avand in vedere ca nu toate cele trei societati sunt din UE, furnizorul extern al marfii fiind din Asia. Operatiunile    triunghiulare sunt operatiunile in care sunt implicati trei parteneri comerciali inregistrati in scopuri de TVA, in trei state membre diferite, iar marfurile circula direct de la furnizor la beneficiarul final. 

 

O operatiune triunghiulara reprezinta o vanzare de la o firma din Statul Membru 1(SM1) catre o firma din Statul Membru 2 (SM2), care revinde aceste bunuri mai departe catre firma in Statul Membru 3 (SM3), iar bunurile sunt transportate direct din SM1 catre SM3.

 

1.d Livrarea celor 200 tone marfa catre clientul R din Bulgaria pentru care nu s-a intocmit declaratie vamala de import in Romania, ci o declaratie de tranzit intracomunitar (T1) din Romania in Bulgaria reprezinta un import in Bulgaria, unde se va efectua si vamuirea celor 200 tone de marfa. TVA se va achita in vama de catre importator in functie de conditia de livrare INCOTERMS sau in conformitate cu prevederile contractuale.

 

Cele 200 tone marfa sunt introduse fizic in UE cand ajung in portul Constanta, dar nu sunt puse in circulatie libera, ci sunt plasate in regim vamal suspensiv, respective tranzit intracomunitar T1. In astfel de situatii, desi teoretic are loc un import de bunuri, se considera ca locul importului este in statul membru in care bunurile sunt scoase din regimul suspensiv si sunt puse in libera circulatie, respective in Bulgaria. Taxa pe valoarea adaugata aferenta importului se datoreaza doar atunci cand marfurile inceteaza sa mai fie plasate in regimul respective, in cazul nostru cand ajung in termenul stabilit in biroul vamal indicat in Declaratia de tranzit.

 

In legislatia nationala importul este definit la art. 274 din Codul fiscal, definitie care este valabila si in Bulgaria, stat membru CE:

 

ART. 274 - Importul de bunuri

Importul de bunuri reprezinta:

a) intrarea pe teritoriul Uniunii Europene de bunuri care nu se afla in libera circulatie in intelesul art. 29 din Tratatul privind functionarea Uniunii Europene;

b) pe langa operatiunile prevazute la lit. a), intrarea in Uniunea Europeana a bunurilor care se afla in libera circulatie, provenite dintr-un teritoriu tert, care face parte din teritoriul vamal al Uniunii Europene.

 

Similar cu legislatia din Romania, respectiv art. 268 din codul fiscal

 

ART. 268 - Operatiuni impozabile(2) Este, de asemenea, operatiune impozabila si importul de bunuri efectuat in Romania de orice persoana, daca locul importului este in Romania, potrivit art. 277.

 

Operatiunea de import pentru cele 200 tone de marfa este impozabila din punct de vedere al TVA in Bulgaria unde se finalizeaza tranzitul marfurilor.

Alte prevederi legale privind importul dpdv al TVA avem la art. 277 si 285 din Codul vamal:

 

ART. 277 - Locul importului de bunuri

(1) Locul importului de bunuri se considera pe teritoriul statului membru in care se afla bunurile cand intra pe teritoriul european.

(2) Prin exceptie de la prevederile alin. (1), atunci cand bunurile la care se face referire la art. 274 lit. a), care nu se afla in libera circulatie, sunt plasate, la intrarea in Uniunea Europeana, in unul dintre regimurile sau situatiile la care se face referire la art. 295 alin. (1) lit. a) pct. 1 - 7, locul importului pentru aceste bunuri se considera a fi pe teritoriul statului membru in care bunurile inceteaza sa mai fie plasate in astfel de regimuri sau situatii.

(3) Atunci cand bunurile la care se face referire in art. 274 lit. b), care se afla in libera circulatie la intrarea in Uniunea Europeana, sunt in una dintre situatiile care le-ar permite, daca ar fi fost importate in Uniunea Europeana, in sensul art. 274 lit. a), sa beneficieze de unul dintre regimurile sau situatiile prevazute la art. 295 alin. (1) lit. a) pct. 1 - 7 sau sunt sub o procedura de tranzit intern, locul importului este considerat a fi statul membru pe teritoriul caruia se incheie aceste regimuri sau aceasta procedura

 

ART. 285 - Faptul generator si exigibilitatea pentru importul de bunuri

(1) In cazul in care, la import, bunurile sunt supuse taxelor vamale, taxelor agricole sau altor taxe europene similare, stabilite ca urmare a unei politici comune, faptul generator si exigibilitatea taxei pe valoarea adaugata intervin la data la care intervin faptul generator si exigibilitatea respectivelor taxe europene. Norme metodologice

(2) In cazul in care, la import, bunurile nu sunt supuse taxelor europene prevazute la alin. (1), faptul generator si exigibilitatea taxei pe valoarea adaugata intervin la data la care ar interveni faptul generator si exigibilitatea acelor taxe europene daca bunurile importate ar fi fost supuse unor astfel de taxe.

(3) In cazul in care, la import, bunurile sunt plasate intr-un regim vamal special, prevazut la art. 295 alin. (1) lit. a) si d), faptul generator si exigibilitatea taxei intervin la data la care acestea inceteaza a mai fi plasate intr-un astfel de regim.

 

2. Cum se intocmeste factura catre clientul R din Bulgaria? Cu TVA sau cu TAXARE INVERSA?

 

Factura se emite fara TVA, urmand ca TVA sa se calculeze si achite in vama din Bulgaria dupa incetarea regimului vamal de tranzit:

 

ART. 285 - Faptul generator si exigibilitatea pentru importul de bunuri

(3) In cazul in care, la import, bunurile sunt plasate intr-un regim vamal special, prevazut la art. 295 alin. (1) lit. a) si d), faptul generator si exigibilitatea taxei intervin la data la care acestea inceteaza a mai fi plasate intr-un astfel de regim

 

Operatiunea este scutita de TVA conform prevederilor art. 295 "Scutiri speciale legate de traficul international de bunuri" din Codul fiscal, alin. (1) lit. a

 

 

3. Care sunt documentele ce trebuiesc intocmite in cazul in care clientul R isi face singur transportul? dar in cazul in care soc A face transportul?

 

Indiferent cine face transportul, avand in vedere ca marfa circula in transportul fluvial catre Bulgaria cu declaratie vamala de tranzit, ca document trebuie sa existe un document de transport pe cale fluviala, respectiv scrisoarea de trasura fluviala, pe langa conosamentul transportului pe mare.

 

4. Pentru cantitatea de 200 tone care pleaca in Bulgaria clientul R poate sa intocmeasca declaratia vamala si sa plateasca TVA in Bulgaria?

 

Declaratia vamala de import se poate face in Bulgaria de catre clientul R daca intra in sarcina sa acest lucru conform conditiei de livrare INCOTERMS sau in conformitate cu prevederile contractuale, doar daca acesta are calitatea de importator:

 

ART. 266 - Semnificatia unor termeni si expresii

(1) In sensul prezentului titlu, termenii si expresiile de mai jos au urmatoarele semnificatii:

15. importator reprezinta persoana pe numele careia sunt declarate bunurile, in momentul in care taxa la import devine exigibila, conform art. 285 si care in cazul importurilor taxabile este obligata la plata taxei conform art. 309 

 

In situatia in care importul este efectuat in Bulgaria de catre societatea A din Romania, atunci aceasta, similar cu prevederile art 316 alin 4 lit a din Codul fiscal trebuie sa solicite inregistrarea in scopuri de TVA in Bulgaria:

 

Similar ART. 316 - inregistrarea persoanelor impozabile in scopuri de TVA 

(4) Persoana impozabila care nu este stabilita in Romania conform art. 266 alin. (2) si nici inregistrata in scopuri de TVA in Romania conform prezentului articol poate solicita inregistrarea in scopuri de TVA daca efectueaza in Romania oricare dintre urmatoarele operatiuni:

a) importuri de bunuri;

 

Mai multe detalii legale in aceasta situatie care se pot aplica si in Bulgaria, stat membru, le gasiti la art. 309 din Codul fiscal si normele de aplicare ale acestuia:

 

ART. 309 - Persoana obligata la plata taxei pentru importul de bunuri

Plata taxei pentru importul de bunuri supus taxarii, conform prezentului titlu, este obligatia importatorului.

NM 82. (1) In aplicarea art. 309 din Codul fiscal, importatorul care are obligatia platii taxei pentru un import de bunuri taxabil este:

a) cumparatorul catre care se expediaza bunurile la data la care taxa devine exigibila la import sau, in absenta acestui cumparator, proprietarul bunurilor la aceasta data. Prin exceptie, furnizorul bunului sau un furnizor anterior poate opta pentru calitatea de importator. Orice livrari anterioare importului nu sunt impozabile in Romania, cu exceptia livrarilor de bunuri pentru care se aplica regulile prevazute la art. 275 alin. (1) lit. e) si f) din Codul fiscal;

 

5. Cum se inregistreaza in contabilitate cantitatea de 200tone pentru care A nu face declaratie vamala? operatiune scutita/neimpozabila?

 

Desi tranzactiile se desfasoara intre trei participanti, cele 200 tone marfa circula in mod fizic intre exportator si beneficiar, firma R din Bulgaria fara a intra in gestiunea societatii A din Romania care in acest caz are calitatea de cumparator revanzator.

 

In astfel de situatii, avand in vedere ca marfa nu este primita de catre societatea A din Romania, din punct de vedere contabil societatea procedeaza, in opinia consultantului dupa cum urmeaza:

 

Inregistrarea facturii pentru cele 200 tone in contabilitatea societatii A:

461 = %

             401 cu suma de plata catre furnizorul din Libia

             7xx venitul realizat prin operatiunea de intermediere

 

 401 = 5124 plata furnizorului

5124 =  461 incasarea contravalorii facturii de la societatea R din Bulgaria

 

6. Ce declaratii fiscale se depun? (D300, D390) cum se declara in D300 achizitia respectiv vanzarea?

 

D300 se va intocmi si depune de societatea A din Romania pentru cele 100 tone importate si vamuite in Romania.

Dupa cum stiti In D394 nu se declara operatiunile de export si import de bunuri prin urmare facturile aferente importului de mafuri, nu se declara in D394.

In conditiile in care nu avem operatiuni intracomunitare (livrari intracomunitare sau achizitii intracomunitare) nu trebuie intocmita si depusa declaratia informative D390VIES.

 

7. Pentru incadrarea bunurilor intr-unul din regimurile vamale prevazute la art. 295 lit. a) din Codul fiscal, care sunt documentele obligatorii? este suficienta declaratia de tranzit intracomunitar (T1)?

 

Declaratia de tranzit intracomunitar din speta prezentata de dvs, respectiv tranzit intracomunitar T1, este suficienta avand in vedere prevederile de la din OMFP 4147/2015 privind aprobarea Normelor de aplicare a scutirilor de taxa pe valoarea adaugata pentru traficul international de bunuri, prevazute la art. 295 alin. (1) din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal:

 

Articolul 1(1) Plasarea bunurilor in unul dintre regimurile mentionate la art. 295 alin. (1) lit. a) pct. 1-7 din Codul fiscal si livrarea acestora cat timp se afla sub regimul respectiv se supun conditiilor impuse de legislatia vamala.

 

Raspuns oferit de specialistii Portal Codul Fiscal, un proiect de consultanta specializata marca Rentrop&Straton.

de Redactia Infotva
Redactia InfoTVA are un colectiv de 3 autori specializati din domeniul fiscal. Zilnic aducem in atentia dvs. tot ce este nou legat de aplicarea regimului TVA, intocmirea corecta a facturilor, depunerea declaratiilor si obligatiile fiscale care le revin angajatorilor. Explicam in mod detaliat modificarile aparute si oferim solutii practice pentru orice dilema generata de noutatile cotidiene!