Combustibil achizitionat de salariat. Ce tratament fiscal se aplica in ce priveste TVA-ul si impozitul pe profit?

Tags: combustibil, impozit pe profit, bonuri combustibil, tva, bonuri, cheltuieli, deducere, profit impozabil

In analiza de fata, salariatii companiei au alimentat masinile companiei cu benzina/motorina, bonurile fiind achitate ocazional cu cardurile personale ale salariatilor. Compania le-a decontat numerar sumele platite cu cardul. Incepand cu luna aprilie 2013, bonurile prezinta inregistrat codul fiscal al companiei.

 In ce masura aceste bonuri sunt deductibile din punct de vedere al TVA-ului si al cheltuielii, inainte de 2013 si dupa 2013?

De asemenea, care sunt documentele care se anexeaza in cele doua cazuri pentru ca TVA-ul si cheltuiala sa fie deductibile?


       Valoarea combustibilului achizitionat poate fi considerata cheltuiala deductibila d.p.d.v. fiscal la determinarea profitului impozabil in situatia in care se face dovada ca acel combustibil s-a utilizat, exclusiv pentru activitatea economica a companiei. Acest aspect poate fi dovedit prin intocmirea foii de parcurs pentru fiecare autoturism utilizat de catre fiecare salariat al companie. Aceste conditii trebuie indeplinite si in cazul exercitarii dreptului de deducere a sumei TVA deductibile inscrise pe bonurile emise de casa de marcat pe care s-a inscris codul fiscal al companiei.

        Acest tratament fiscal se aplica si  in situatia in care valoarea combustibilului  alimentat, consumat,  este achitat initial prin cardul personal al salariatului si decontat ulterior acestuia de catre companie, prin casierie. In situatia in care compania este inscrisa in sistemul TVA la incasare, suma TVA deductibila din bonul fiscal  poate fi dedusa la momentul decontarii  catre salariat care trebuie sa justifice consumul acestuia prin foaia de parcurs, suma TVA fiind considerata exigibila.

        Bonurile fiscale trebuie prezentate de fiecare salariat atasate unui decont de cheltuieli din care sa rezulte valoarea totala a acestora si mijlocul de transport pentru care s-a efectuat alimentarea. Plata efectiva a sumelor inscrise in decont se efectueaza prin documentul  dispozitie de plata/incasare cod 14-4-4, formular tipizat reglementat prin O.M.F.P. nr. 3512 din 27 noiembrie 2008 privind documentele financiar-contabile. Dispozitia de plata/incasare este un  document justificativ de inregistrare in registrul de casa si de inregistrare a platii in evidenta  contabila.  Astfel, bonul fiscal poate fi considerat un document pentru inregistrarea achizitiei  de combustibil in evidenta contabila daca este  atasat formularului contabil  "Decont de cheltuieli" intocmit de persoana responsabila cu justificarea sumelor cheltuite si semnat de catre persoana desemnata in acest scop de catre conducerea societatii. Aceasta posibilitate este stabilita la pct. 2,  paragraful (2) din   Ghidul practic elaborat de catre M.F.P. in data de 25.06.2009. Prin acest ghid  se prevede posibilitatea inregistrarii in evidenta contabila a achizitiei de bunuri, in lipsa facturii, astfel: societatea  justifica cheltuielile efectuate fie prin documente care atesta intrarea in gestiune a bunurilor achizitionate (Nota de intrare-receptie), fie cu alte documente cum sunt: ordin de deplasare, decont de cheltuieli, la care se anexeaza bonul fiscal, documentele respective fiind aprobate de persoana care autorizeaza efectuarea acestor cheltuieli.
 
Pentru conformitate, va prezint textul de la punctul 2 din Ghidul mentionat:

"(1) Bonurile fiscale emise cu aparatele de marcat electronice fiscale in baza Ordonantei de urgenta a Guvernului nr. 28/1999 privind obligatia operatorilor economici de a utiliza aparate de marcat electronice fiscale, republicata, cu modificarile si completarile ulterioare, sunt documente care atesta efectuarea platii si se anexeaza la Registrul de casa.

(2) Inregistrarea in contabilitate a bunurilor achizitionate sau a serviciilor prestate, achitate cu numerar sau card bancar, pe baza de bon fiscal, se poate efectua in urmatoarele conditii:
(i) entitatea solicita furnizorului factura aferenta bunurilor livrate sau serviciilor prestate, avand ca anexa bonul fiscal emis de aparatul de marcat electronic fiscal; sau
ii) entitatea justifica cheltuielile efectuate fie prin documente care atesta intrarea in gestiune a bunurilor achizitionate, fie cu alte documente cum sunt: ordin de deplasare, decont de cheltuieli, la care se anexeaza bonul fiscal, documentele respective fiind aprobate de persoana care autorizeaza efectuarea acestor cheltuieli. In cazul utilizarii decontului de cheltuieli, documentul utilizat este "Decont de cheltuieli – cod 14-5-5" aprobat prin Ordinul ministrului economiei si finantelor nr 3512/2008 privind documentele financiar-contabile, care va fi adaptat in mod corespunzator pentru decontari interne."
 
Astfel, in opinia mea, pot fi  considerate cheltuieli deductibile  d.p.d.v. fiscal la determinarea profitului impozabil achizitiile de bunuri si servicii efectuate pe baza bonului fiscal care dobandeste calitatea de document justificativ de inregistrare in evidenta contabila conform precizarilor cuprinse in ghidul mentionat . In acest context am in vedere prevederile art.  21 alin. (4)  lit. f) din Codul fiscal " Urmatoarele cheltuieli nu sunt deductibile: ....  f) cheltuielile inregistrate in contabilitate, care nu au la baza un document justificativ, potrivit legii, prin care sa se faca dovada efectuarii operatiunii sau intrarii in gestiune, dupa caz, potrivit normelor;" coroborate cu prevederile de la pct. 44 din normele de aplicare ale acestui articol "Inregistrarile in evidenta contabila se fac cronologic si sistematic, pe baza inscrisurilor ce dobandesc calitatea de document justificativ care angajeaza raspunderea persoanelor care l-au intocmit, conform reglementarilor contabile in vigoare.". Practic, decontul de cheltuieli la care se ataseaza bonul fiscal, aprobat de persoana autorizata,   este un inscris care dobandeste calitatea de document justificativ.
 
In ceea ce priveste TVA, daca pe un bonul  fiscal nu este inscris codul de TVA al persoanei impozabile cumparatoare, suma TVA deductibila nu poate fi dedusa deoarece nu  sunt indeplinite  conditiile de la art. 146 din Codul fiscal coroborate cu  prevederile pct. 46 alin.  (3) din normele de aplicare ale acestui articol asa cum au fost modificate   prin H.G. nr. 84/20123  "Pentru achizitiile de bunuri si servicii pe baza de bonuri fiscale emise in conformitate cu prevederile Ordonantei de urgenta a Guvernului nr. 28/1999 privind obligatia agentilor economici de a utiliza aparate de marcat electronice fiscale, republicata, cu modificarile si completarile ulterioare, deducerea taxei poate fi justificata cu bonurile fiscale care indeplinesc conditiile unei facturi simplificate in conformitate cu prevederile art. 155 alin. (11), (12) si (20) din Codul fiscal daca furnizorul/prestatorul a mentionat pe bonul fiscal cu ajutorul aparatului de marcat electronic fiscal codul de inregistrare in scopuri de TVA al beneficiarului. Prevederile acestui alineat se completeaza cu cele ale pct. 45.".
 
Dupa cum se poate constata, legiuitorul a impus inscrierea pe bonul fiscal a codului de inregistrare in scopuri de TVA a beneficiarului prin soft-ul casei de marcat doar  ca o conditie pentru beneficiar de exercitare a dreptului de deducere a  sumei TVA deductibile, pe langa celelalte conditii reglementate prin pct. 45 de la alin. (1) la alin. (15) din normele de aplicare ale art. 145 "Sfera de aplicare a dreptului de deducere " din Codul fiscal si art. 145^1.

Conform modificarilor aduse  Codului fiscal prin H.G. nr. 84/2013, un  bon  fiscal indeplineste  conditiile pentru a fi considerat o factura simplificata, dar numai daca valoarea acestuia este mai mica sau egala cu echivalentul in lei a 100 euro calculat prin utilizarea cursului valutar in vigoare la data faptului generator.

Bonul fiscal trebuie sa cuprinda cel putin urmatoarele informatii:

    data emiterii;
    datele de identificare ale persoanei impozabile care a livrat bunurile sau care a prestat serviciile;
    codul de inregistrare fiscala a cumparatorului;
    denumirea bunurilor livrate sau a serviciilor prestate;
    baza de impozitare a TVA;
    suma TVA.

 
           Daca nu sunt respectate conditiile enumerate anterior in ceea ce priveste TVA,  suma TVA deductibila  care nu poate fi dedusa reintregeste costul de achizitie a bunului sau serviciului achizitionat. Cheltuielile respective sunt deductibile d.p.d.v. fiscal la determinarea profitului impozabil , dar numai daca sunt aferente realizarii de venituri impozabile conform prevederilor art. 21 alin. (1) din Codul fiscal "Pentru determinarea profitului impozabil sunt considerate cheltuieli deductibile numai cheltuielile efectuate in scopul realizarii de venituri impozabile, ....".
 
        Anterior anului 2013, exercitarea dreptului de deducere se putea efectua, de asemenea, prin bonul fiscal, dar numai daca pe bon era inscrisa denumirea cumparatorului si  numarul mijlocului de transport auto pentru care s-a efectuat alimentarea, aspect reglementat in mod expres prin normele de aplicare ale art. 146, la pct.    46 alin.  (2) "Pentru carburantii auto achizitionati, deducerea taxei poate fi justificata cu bonurile fiscale emise conform Ordonantei de urgenta a Guvernului nr. 28/1999 privind obligatia agentilor economici de a utiliza aparate de marcat electronice fiscale, republicata, cu modificarile si completarile ulterioare, daca sunt stampilate si au inscrise denumirea cumparatorului si numarul de inmatriculare a autovehiculului. Prevederile acestui alineat se completeaza cu cele ale pct. 45^1."
 
       In concluzie, pentru combustibilul aferent masinilor companiei, trebuie sa va asigurati ca aveti documentele justificative pentru inregistrarea cheltuielilor si a sumei TVA deductibile in cele doua etape distincte:

    alimentarea (3012 = 401 si 401 = 5311), caz in care operatiunea poate fi

   dovedita prin bonurile fiscale decontate prin casieria companiei pe baza de
   decont semnat de persoanele desemnate sa aprobe astfel de cheltuieli;

    consumul (6012 = 3012), caz in care consumul exclusiv in scopul activitatii economice trebuie dovedit prin foaia de parcurs, document din care sa rezulte informatii referitoare la:     
        categoria de vehicul utilizat;
        scopul si locul deplasarii;
        kilometri parcursi;
        norma proprie de consum carburant pe kilometru parcurs.

Raspuns oferit pentru www.portalcontabilitate.ro de Georgeta Serban Matei Consultant fiscal si expert contabil