Contract de comodat pentru autoturisme. TVA

Tags: tva, contract de comodat, comodat, codul fiscal, decontul de tva, tva deductibila

Intrebare: Firma noastra are in folosinta 3 autoturisme in baza unui contract de comodat incheiat cu alta firma care are in proprietate aceste masini. In contractul de comodat este precizat ca toate ...

Intrebare:    
Firma noastra are in folosinta 3 autoturisme in baza unui contract de comodat incheiat cu alta firma care are in proprietate aceste masini. In contractul de comodat este precizat ca toate cheltuielile ocazionate cu utilizarea autoturismului (benzina, piese de schimb, asigurari, amenzi, etc.) sunt suportate de firma care foloseste autoturismele. Periodic primim factura de la firma pro-prietara a autoturismelor cu aceste costuri, inclusiv TVA.
Pentru firma noastra care foloseste aceste autoturisme, cheltuielile privind aceste costuri sunt deductibile fiscal? TVA aferent acestor facturi este TVA deductibil din punct de vedere fiscal? Cum se reflecta el in decontul de TVA?


Raspuns:
In primul rand, consider ca intre 2 persoane impozabile stabilite pe teritoriul Romaniei nu se poate incheia un contract de comodat fara consecinte fiscale deoarece, prin definitie, contractul de comodat este un contract prin care una dintre parti, numita comodant, transmite in folosinta temporara si gratuita a unei alte parti, denumite comodatar, un bun determinat, cu obligatia ca aceasta din urma sa-l inapoieze, in individualitatea sa, comodantului. Prin efectul contractului, comodatarul dobindeste numai dreptul de folosinta, comodantul pastrandu-si calitatea de proprietar. Pentru firma proprietara, punerea gratuita a unui bun la dispozitia altei persoane in vederea utilizarii acelui bun, reprezinta operatiune asimilata unei prestari de servicii in baza prevederilor art. 129 alin. (4) lit. a) din Codul fiscal "(4) Sunt asimilate prestarii de servicii efectuate cu plata urmatoarele:
  a) utilizarea bunurilor care fac parte din activele folosite in cadrul activitatii economice a persoanei impozabile in folosul propriu sau de catre personalul acesteia ori pentru a fi puse la dispozitie in vederea utilizarii in mod gratuit altor persoane, pentru alte scopuri decat desfasurarea activitatii sale economice, daca taxa pentru bunurile respective a fost dedusa total sau partial".
Fiind operatiune asimilata unei prestari de servicii, firma proprietara ar trebui sa colecteze TVA la valoarea de piata a serviciului pe baza unei autofacturi. Valoarea de piata a serviciului prestat reprezinta si venit impozabil care intra in baza de calcul a impozitului pr profit. Orice organ de inspectie fiscala poate reincadra operatiunea din contract de comodat in contract de inchiriere considerand ca este asimilata unei prestari de servicii cu plata astfel incat sa stabileasca faptul ca firma care are calitatea de comodant datoreaza bugetului de stat impozit pe profit si TVA datorita punerii unui bun la dispozitia altei persoane, cu titlu gratuit, in vederea exploatarii. In acest caz, este recomandabila incheierea unui contract de inchiriere intre ambele parti prin care fiecare autoturism poate fi inchiriat contra unei sume fixe lunare cu obligativitatea decontarii lunare a cheltuielilor variabile aferente exploatarii fiecarui autoturism. In acest caz, proprietarul trebuie sa emita lunar 2 facturi:
•    o factura de chirie. Chiria se stabileste prin negociere directa si trebuie sa reprezinte o clauza distincta in contractul de inchiriere;
•    o factura privind cheltuielile de exploatare a autoturismului. La aceasta factura trebuie anexata o nota de calcul sau un deviz din care sa rezulte valoarea facturata, compusa din:
-    valoarea combustibilului consumat efectiv, caz in care trebuie inscris numarul de km parcursi si consumul per km;
-    valoarea reparatiilor;
-    valoarea asigurarilor, etc.
Valoarea cheltuielilor efectuate nu poate fi facturata de catre comodant ca o suma globala, fara sa fie detaliata pe elemente componente.

Din intrebarea formulata rezulta faptul ca toate documentele de achizitie bunuri (piese de schimb, comubustibil, etc.) si servicii (asigurare, reparatii, etc.) aferente bunurilor puse la dispozitia firmei dvs. in baza unui contract de comodat sunt emise pe numele firmei care este proprietara autoturismelor. Practic, d.p.d.v. al impozitului pe profit, comodantul suporta toate cheltuielile efectuate cu exploatarea autoturismelor si le refactureaza ulterior firmei dvs. in calitate de comodatar, sumele astfel refacturate fiind inre-gistrate pe venituri.

  D.p.d.v. al TVA, pentru comodant, suma TVA aferenta cheltuielilor cu combustibilul si a chel-tuielilor de intretinere/reparatii ale fiecarui autoturism este deductibila deoarece este aferenta realizarii de operatiuni taxabile. Refacturarea cheltuielilor reprezinta operatiune taxabila deoarece firma proprietara este obligata sa colecteze TVA la o baza de impozitare formata din valoarea cheltuielilor care se recupe-reaza de la utilizatorul autoturismelor.

 In al doilea rand, pentru fiecare suma facturata de catre comodant, comodatarul trebuie sa respecte tratamentul fiscal al fiecarei cheltuieli atat d.p.d.v. al TVA cat si d.p.d.v. al impozitului pe profit.
D.p.d.v. al TVA, suma inscrisa in factura comodantului este deductibila in baza prevederilor art. 145^1 din Codul fiscal si a punctului 45^1 din normele de aplicare ale art. 145^1 numai daca se incadreaza intr-una sau mai multe din urmatoarele exceptii:
- vehiculele utilizate exclusiv pentru: interventie, reparatii, paza si protectie, curierat, transport de personal la si de la locul de desfasurare a activitatii, vehiculele special adaptate pentru a fi utilizate drept care de reportaj ;
- vehiculele utilizate de agenti de vanzari si de agenti de recrutare a fortei de munca;
- vehiculele utilizate pentru transportul de persoane cu plata, inclusiv pentru activitatea de taxi;
- vehiculele utilizate pentru prestarea de servicii cu plata.
 
D.p.d.v. al impozitului pe profit, cheltuiala cu combustibilul este nedeductibila d.p.d.v. fiscal daca fiecare autoturism utilizat in cadrul contractului de comodat nu se incadreaza in niciuna din exceptiile mentionate anterior. Acest aspect este reglementat prin articolul 21 alineatul (4) litera t) din Codul fiscal cu termen de aplicabilitate 31.12.2011, inclusiv.  
Daca autoturismele respective sunt utilizate de catre director si administrator, sunt deductibile d.p.d.v. fiscal la determinarea profitului impozabil doar cheltuielile de functionare, intretinere si reparatii ale autoturismului, dar exercitarea acestui drept se limiteaza doar la un singur vehicul utilizat de catre un director sau un administrator. Aceste prevederi sunt in vigoare incepand cu data de 1 mai 2009 in baza modificarii articolului 21 alineatul (3), litera n) din Codul fiscal.
Din pacate, pentru combustibilul utilizat de catre personalul de conducere nu se prevad exceptii de la limitarea dreptului de deducere a TVA, chiar daca, practic, se poate dovedi ca acestia contribuie efectiv la desfasurarea activitatii specifice firmei pe care o coordoneaza.
  Pentru vehiculele utilizate de catre diversi salariati, indiferent de atributiile de serviciu primite, suma TVA aferenta reparatiilor, inclusiv cheltuiala aferenta nu este supusa limitarii, cu conditia ca aceste vehicule sa fie utilizate pentru desfasurarea activitatii firmei care le are in patrimoniu.

   In decontul de TVA, valoarea facturii primite, structurata in baza de impozitare si TVA aferenta se raporteaza prin decontul de TVA la randul 21 denumit , "Achizitii de bunuri si servicii taxabile cu cota de 24%",. In situatia in care dreptul de deducere a TVA trebuie limitat in baza argumentelor prezentate ante-rior, suma inscrisa la randul 21  se cuprinde in totalul de la randul 25 denumit "TOTAL TAXA DEDUCTIBILA (suma de la rd. 17 pana la rd. 23, cu exceptia celor de la rd. 17.1, 19.1 si 19.1.1), dar nu se mai cuprinde la randul 26 denumit "SUB-TOTAL TAXA DEDUSA CONFORM ART. 145 SI ART. 145^1 SAU ART. 147 SI ART. 145^1".

Acestea sunt inregistarile contabile recomandate pentru achizitia de combustibil pentru care se limiteaza dreptul de deducere TVA :
-    alimentarea cu combustibil:
3022                =             401
"Combustibili"   "Furnizori"

-     suma TVA deductibila inscrisa in factura comodantului, raportata la randul 21 si 25 din decontul de TVA cod 300:
          4426         =          401
   "TVA deductibila"         "Furnizori"

-    consumul de combustibil auto:
6022                           =                        3022
"Cheltuieli privind combustibilul"        "Combustibili"
(analitic distinct pentru consum de combustibil)
 
-    limitarea dreptului de deducere a TVA raportata prin randul 26 din decontul de TVA cod 300:
6022                          =                   4426
 "Cheltuieli privind combustibilul" "TVA deductibila" 
  (analitic distinct pentru TVA limitata la deducere)