Schimbul de bunuri. Cum gestionam cheltuielile si deducerea de TVA?

Tags: schimbul de bunuri, deducere tva, cheltuieli, imobilizari, sume, bunuri, servicii, lucrari

In cazul urmator, o societate comerciala incheie un contract de schimb pentru un teren cu o persoana fizica (asociatul firmei) in baza caruia la finalizarea unui imobil pe terenul respectiv, persoana fizica va primi cota parte din imobil in valoare egala cu valoarea terenului. Autorizatia de constructie urmeaza sa fie emisa pe persoana juridica.

Imobilul va fi destinat pentru inchiriere, cat si sediu social pentru societate. Cheltuielile cu CF la notar pentru teren si alte avize pot fi deduse pe firma, respectiv se poate deduce TVA, inainte de obtinerea autorizatiei de constructie?

Mentionam ca la finalizarea constructiei, societatea va solicita rambursare de TVA. Inchiririerea se va factura cu TVA. Pentru partea din imobil destinata persoanei fizice se intocmeste factura?

Practic, in situatia prezentata, are loc un schimb de bunuri, operatiune  care trebuie tratata  ca doua livrari separate.

        In acest context, din punctul de vedere al TVA,  am in vedere  prevederile art. 130    "Schimbul de bunuri sau servicii" din Codul fiscal  operatiunea fiind considerata o livrare de bunuri    " In cazul unei operatiuni care implica o livrare de bunuri si/sau o prestare de servicii in schimbul unei livrari de bunuri si/sau prestari de servicii, fiecare persoana impozabila se considera ca a efectuat o livrare de bunuri si/sau o prestare de servicii cu plata. ". Aceste prevederi trebuie coroborate cu cele de la pct. 8 alin. (2) din normele de aplicare ale art. 130 "Fiecare operatiune din cadrul schimbului este tratata separat aplicandu-se prevederile prezentului titlu in functie de calitatea persoanei care realizeaza operatiunea, cotele si regulile aplicabile fiecarei operatiuni in parte".

        In acest caz, societatea pe care o reprezentati realizeaza doua operatiuni din sfera de aplicare a TVA:

    o achizitie de bun (terenul);

    o livrare de bunuri (cota parte din constructie) pentru care colecteaza TVA prin factura emisa pe numele persoanei fizice deoarece are loc vanzarea unei constructii noi. Colectarea se efectueaza prin aplicarea cotei cota standard TVA de 24% la o baza de impozitare stabilita la valoarea de piata a constructiei la momentul vanzarii.

 
Conform definitiei preluate din Codul fiscal, capitolul 3, articolul 7 "Definitii ale termenilor comuni" la punctul 26, pretul de piata reprezinta suma care ar fi platita de un client independent unui furnizor independent in acelasi moment si in acelasi loc, pentru acelasi bun sau serviciu ori pentru unul similar, in conditii de concurenta loiala.

      De asemenea, incepand cu data de 1 februarie 2013, prevederile art. icolului  137 "Baza de impozitare" au fost completate cu prevederile  alin.  (1^1) prin care este definita valoarea de piata in sensul TVA " In sensul alin. (1) lit. e), valoare de piata inseamna suma totala pe care, pentru obtinerea bunurilor ori serviciilor in cauza la momentul respectiv, un client aflat in aceeasi etapa de comercializare la care are loc livrarea de bunuri sau prestarea de servicii ar trebui sa o plateasca in conditii de concurenta loiala unui furnizor ori prestator independent de pe teritoriul statului membru in care livrarea sau prestarea este supusa taxei. Atunci cand nu poate fi stabilita o livrare de bunuri sau o prestare de servicii comparabila, valoare de piata inseamna:

    1. pentru bunuri, o suma care nu este mai mica decat pretul de cumparare al bunurilor sau al unor bunuri similare ori, in absenta unui pret de cumparare, pretul de cost, stabilit la momentul livrarii;
    2. pentru servicii, o suma care nu este mai mica decat costurile complete ale persoanei impozabile pentru prestarea serviciului.".
 
Astfel, toate cheltuielile legate direct de constructie (carte funciara, avize, certificate de urbanism, autorizatii, etc.), trebuie incluse in valoarea acesteia, in rulajul debitor al contului 231 "Imobilizari corporale in curs de executie" astfel incat cota parte transferata  persoanei fizice sa cuprinda  si  valoarea acestora.

         Suma TVA aferenta achizitiilor de bunuri si servicii destinate constructiei poate fi dedusa pe parcursul lucrarilor, indiferent de faptul acestea sunt efectuate anterior sau ulterior obtinerii autorizatiei de construire. In acest context, trebuie retinut faptul ca autorizatia de construire nu este un document fiscal prin care se conditioneaza exercitarea dreptului de deducere, motiv pentru care lipsa acesteia sau obtinerea acesteia ulterior achizitiei materialelor de construire nu poate fi invocata de catre organul de inspectie fiscala astfel incat sa anuleze dreptul de deducere exercitat in baza facturilor primite din partea furnizorilor/prestatorilor, emise pe numele persoanei impozabile care construieste cladirea respectiva in regie proprie.
 
Obtinerea autorizatiei de constructie dupa inceperea lucrarilor de construire a cladirii nu este relevanta pentru exercitarea dreptului de deducere a sumei TVA deductibile inscrise in facturile primite. Exercitarea acestui drept se efectueaza conform conditiilor reglementate prin art. 145 alin. (2) si a cerintelor de la art. 146 alin. (1) din Codul fiscal. Prin art. 145 alin. (2) lit. a), b) si c) din Codul fiscal  se prevede ca "Orice persoana impozabila are dreptul sa deduca taxa aferenta achizitiilor, daca acestea sunt destinate utilizarii in folosul urmatoarelor operatiuni:
    a) operatiuni taxabile;

    b) operatiuni rezultate din activitati economice pentru care locul livrarii/prestarii se considera ca fiind in strainatate, daca taxa ar fi deductibila, in cazul in care aceste operatiuni ar fi fost realizate in Romania;
    c) operatiuni scutite de taxa, conform art. 143, 144 si 144^1;".
         Regula generala prevede faptul ca exercitarea dreptului de deducere se efectueaza  sub rezerva respectarii conditiei impuse prin art. 146 alin.  (1) litera a) conform careia pentru exercitarea dreptului de deducere a taxei, persoana impozabila trebuie sa detina :

    o factura emisa in conformitate cu prevederile art. 155;
    dovada platii daca este persoana impozabila obligata sa aplice sistemul TVA la incasare sau daca furnizorul/prestatorul este  persoana  impozabila obligata  la aplicarea sistemului TVA la incasare.

        Aceste prevederi trebuie coroborate cu cele de la pct.  46  alin. (1) din normele de aplicare ale art. 146  conform carora justificarea deducerii taxei se face numai pe baza:

    exemplarului original al documentelor prevazute la art. 146 alin. (1) din Codul fiscal care trebuie  sa contina cel putin informatiile prevazute la art. 155 alin. (19) din Codul fiscal;
    dovada platii in cazul achizitiilor prevazute la art. 145 alin. (1^2) din Codul fiscal efectuate de catre persoanele impozabile obligate la aplicarea sistemului TVA la incasare, respectiv de catre persoanele impozabile care achizitioneaza bunuri/servicii prevazute la art. 145 alin. (1^1) din Codul fiscal de la persoane impozabile care au aplicat sistemul TVA la incasare.

         Asa cum se poate constata, existenta  autorizatiei  de construire nu este o conditie pentru exercitarea dreptului de deducere, fiind suficienta existenta facturii emise de catre furnizor/prestator pe numele beneficiarului lucrarilor respective.

         Autorizatia de construire este doar un document prin care se poate face dovada realitatii lucrarilor de construire, fara a fi un document impus de legislatia fiscala pentru exercitarea dreptului de deducere. Astfel, autorizatia de construire este un document care nu are caracter fiscal, motiv pentru care niciun organ de  inspectie fiscala nu poate invoca inexistenta acestui  document la data faptului generator si a exigibilitatii TVA cu scopul  anularii  dreptului de deducere a sumei TVA deductibile inscrise in facturile furnizorilor de materiale si in facturile prestatorilor de servicii. Totusi, organul de inspectie fiscala poate solicita acest document, inclusiv dovada inregistrarii bunului imobil la D.G.I.T.L.  in vederea impunerii (in situatia in care lucrarile de construire  au fost puse in functiune), dar numai pentru a se asigura ca operatiunea este reala. Aceste solicitari sunt motivate, deoarece inspectia fiscala are drept atributii, printre altele, si "constatarea si investigarea fiscala a tuturor actelor si faptelor rezultand din activitatea contribuabilului supus inspectiei sau altor persoane privind legalitatea si conformitatea declaratiilor fiscale, corectitudinea si exactitatea indeplinirii obligatiilor fiscale, in vederea descoperirii de elemente noi relevante pentru aplicarea legii fiscale;". In acest context, am in vedere prevederile art. 94 "Obiectul si functiile inspectiei fiscale" alin. (2) lit. a) din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedura fiscala.
 
       In situatia in care intentionati sa solicitati rambursarea sumei TVA aferenta lucrarilor de construire si rambursarea se efectueaza cu control anticipat, este recomandabil ca, inainte de formularea cererii de rambursare, sa faceti dovada ca bunul imobil receptionat este destinat realizarii de operatiuni taxabile constand in :

    vanzarea cotei parti din constructie catre persoana fizica pe baza de contract, incheiat in forma autentica;
    inchirierea pe baza de  contract, operatiune pentru care s-a depus la organul fiscal competent, conform prevederilor art. 141 alin. (3)  notificarea privind aplicarea regimului normal de taxare.

 
      In lipsa acestor dovezi, este posibil ca organul de inspectie fiscala sa  refuze suma TVA solicitata la rambursare.
 

Raspuns oferit pentru www.portalcontabilitate.ro de Georgeta Serban Matei, consultant fiscal si expert contabil